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審計理論范文第1篇

從哲學(xué)的角度講，邏輯起點指從抽象上升到具體全過程出發(fā)點的概念、范疇或判斷，也稱為上升的起點。這里的抽象是思維中的抽象，是反映客觀事物一般屬性和關(guān)系的抽象規(guī)定，具有相對簡單性和相對隔離性，思維抽象揭示了客觀事物的第一層本質(zhì)；這里的具體是思維中的具體，是客觀事物各種一般規(guī)定性統(tǒng)一的反映形式，它再現(xiàn)了客觀事物的整體，思維的具體則揭示了客觀事物的第二層本質(zhì)和更深層本質(zhì)。

邏輯起點具有如下特征：

第一，它的實質(zhì)內(nèi)容表現(xiàn)為該體系中最抽象、最一般、最簡單的思維規(guī)定。

第二，它是自己所處體系中的直接存在物，即它必須是不以該體系中任何其他范疇為中介和前提的范疇，而任何其他范疇卻必須以它為基礎(chǔ)和依據(jù)。

第三，它應(yīng)該揭示“細(xì)胞”形態(tài)的內(nèi)在矛盾以及對象整體的一切矛盾萌芽。即是說，起點范疇本身所包含的矛盾是整個范疇體系運動、發(fā)展的內(nèi)在動力和源泉，整個體系也不過是這些矛盾在各種條件下合乎邏輯的“生長”和運動。

第四，它與形式邏輯系統(tǒng)中的公理不同，它既不是任意的和暫時承認(rèn)的東西，也不是隨便出現(xiàn)和姑且假定的東西，而是為后來的事物運動過程所證明把它作為邏輯開端是正確的。

第五，從最一般的意義上講，邏輯起點范疇作為它所在系統(tǒng)中的一個基本要素，同整個體系發(fā)生著多方面的聯(lián)系。這種聯(lián)系的方式如何，不僅規(guī)定著整體的本質(zhì)，而且也規(guī)定著起點范疇在該體系中所處的地位和所起的作用。（注：蘇越著，《科學(xué)發(fā)現(xiàn)中的邏輯方法》，北京師范大學(xué)出版社1990年版，第289-290頁）

在已有的研究成果中，所確定的邏輯起點諸如審計假設(shè)、審計環(huán)境、審計目標(biāo)、審計本質(zhì)等均不具備上述特征。

一些學(xué)者主張以審計假設(shè)作為審計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點，我們認(rèn)為這種觀點主要受自然科學(xué)研究方法的影響。審計假設(shè)是審計系統(tǒng)運行的前提條件，但不是理論推理的邏輯起點。審計假設(shè)是被決定的，邏輯起點必須是“不以該體系中任何其他范疇為中介和前提的范疇”。（注：蘇越著，《科學(xué)發(fā)現(xiàn)中的邏輯方法》，北京師范大學(xué)出版社1990年版，第289頁）

有的學(xué)者把審計環(huán)境作為審計理論結(jié)構(gòu)邏輯起點。按照系統(tǒng)論觀點，審計是社會經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)中的一個子系統(tǒng)，它的運行在很大程度上受社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響。因此，我們應(yīng)該把審計理論研究的視野擴(kuò)展到審計系統(tǒng)以外的社會政治、經(jīng)濟(jì)、法律環(huán)境中去。但是，審計環(huán)境不是審計本身，它并不能成為審計理論結(jié)構(gòu)的基本要素。

許多學(xué)者認(rèn)為審計目標(biāo)是審計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點。在審計理論體系中，審計目標(biāo)雖然是一個十分重要的要素，但是，審計目標(biāo)亦是被決定的，即決定于審計的功能和會計信息使用者的需要。這說明由審計目標(biāo)還不能推出審計理論結(jié)構(gòu)的全部要素，因而亦不能作為審計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點。由于審計目標(biāo)能起到引導(dǎo)審計系統(tǒng)運行的作用，才使得人們誤以為其就是理論審計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點。

持審計本質(zhì)是審計理論結(jié)構(gòu)邏輯起點觀點的人最多。理論是對客觀事物的本質(zhì)和規(guī)律性的正確反映，然而把審計本質(zhì)直接作為審計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點則有很大的局限性。從邏輯學(xué)的角度看，審計本質(zhì)不具備作為邏輯起點的基本特征。誠如前所述，邏輯起點是由抽象上升到具體的出發(fā)點，這里的抽象是思維中的抽象，這里的具體是思維中的具體。思維中的具體揭示了客觀事物更深一層次的本質(zhì)，思維的具體是結(jié)果，只能是末尾，而不是邏輯的起點。審計本質(zhì)揭示的是審計這一事物更深層次的規(guī)律性，因此它不能直接成為邏輯起點。

通過以上簡要分析，說明審計本質(zhì)、審計目標(biāo)等均不適合作為審計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點。審計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點必須依循邏輯起點的基本特征去尋找，在這方面馬克思的《資本論》為我們提供了十分有益的借鑒。馬克思在《資本論》的開篇便提出了《資本論》的邏輯起點，即“商品”。然后運用歷史和邏輯統(tǒng)一的方法以商品為起點建立起《資本論》嚴(yán)密的邏輯體系?！傲袑幰辉僦赋?，馬克思是從商品交換——這個最簡單的現(xiàn)象，資本主義主義社會的這個‘細(xì)胞’的分析中，揭示出現(xiàn)代社會的一切矛盾（或一切矛盾萌芽）?！保ㄗⅲ禾K越著，《科學(xué)發(fā)現(xiàn)中的邏輯方法》，北京大學(xué)出版社1990年版，第294頁）“剩余價值所體現(xiàn)的矛盾——萌芽的形式包含在商品之中。研究者的任務(wù)就在于從這種充分發(fā)展了的矛盾中，尋找它的歷史淵源，揭示它的萌芽形式，從而形成辯證的邏輯起點范疇?！保ㄗⅲ禾K越著，《科學(xué)發(fā)現(xiàn)中的邏輯方法》，北京大學(xué)出版社1990年版，第303頁）同樣，我們也應(yīng)該從審計產(chǎn)生的歷史淵源中去探尋審計的萌芽形式，從而找出審計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點。根據(jù)我們的研究，從審計產(chǎn)生的歷史看，審計的萌芽狀態(tài)是信息認(rèn)證。

審計是由原始的會計信息或經(jīng)濟(jì)信息的認(rèn)證活動發(fā)展而來的。從信息認(rèn)證的產(chǎn)生到審計的形成，經(jīng)歷了一個漫長的發(fā)展與演進(jìn)的過程。所以，我們的研究就從會計及經(jīng)濟(jì)信息的認(rèn)證開始。

1.所有者的自我認(rèn)證

當(dāng)所有者擁有的財物數(shù)量很少的時候，他們自己來管理這些財物，財物的所有權(quán)和管理權(quán)是合一的。在管理過程中，由于財物的數(shù)量很少，所有者憑頭腦的記憶足以滿足對少量財物和簡單經(jīng)濟(jì)活動管理的需要。而當(dāng)其所擁有的財物數(shù)量增多、經(jīng)濟(jì)活動的復(fù)雜程度增加，頭腦的記憶能力不能勝任時，所有者便借助頭腦以外的其他載體如骨片、石片、杠桿上刻痕進(jìn)行記錄。這一點在人類社會的早期表現(xiàn)的尤為突出。

我國會計學(xué)家郭道揚(yáng)教授在所著《會計史教程》一書中指出：在生產(chǎn)剩余物品出現(xiàn)以前，原始部落的生產(chǎn)與分配活動尚處于極其簡單的狀態(tài)，部落里的頭人僅憑頭腦記事或者在心內(nèi)籌劃，并通過語音與手勢表達(dá)的配合，達(dá)到處理有關(guān)事項的目的。在舊石器時代的中晚期，由于生產(chǎn)剩余物的出現(xiàn)，原始部落里的經(jīng)濟(jì)關(guān)系隨之復(fù)雜化起來。客觀現(xiàn)實迫使人們不得不在頭腦之外的自然界去尋找?guī)椭M(jìn)行記事的載體，以及進(jìn)行計量、記錄的方法了。（注：郭道揚(yáng)著，《會計史教程》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社1999年版，第33頁）所有者或所有者的代表開始運用諸如刻記、繪圖、結(jié)繩等簡單的記錄方法來記錄部落里的生產(chǎn)和分配活動，從而形成了簡單的原始的會計記錄，發(fā)生了簡單的會計行為。

會計信息無論是在遠(yuǎn)古還是當(dāng)今都是經(jīng)濟(jì)活動及其結(jié)果的記錄與反映。人們要形成會計信息、提供會計信息，也都是為了更有效的管理經(jīng)濟(jì)活動。如果會計信息不真實、不準(zhǔn)確，就會導(dǎo)致管理的失誤，從而損害財產(chǎn)或資產(chǎn)所有者的利益。所以會計信息的記錄與反映是否正確自然需要檢查、驗證。

在人類的會計行為產(chǎn)生之初的原始社會，實行的是以血緣關(guān)系為基礎(chǔ)的公有制，氏族首領(lǐng)受氏族成員的推舉來管理氏族內(nèi)部的生產(chǎn)、分配活動。在原始社會所處的新石器時代，原始部落的氏族長要周密地考慮獵物的分配與儲備問題?！盀榱撕侠淼倪M(jìn)行這項工作，氏族長必須圍繞具體的數(shù)量進(jìn)行籌劃，而籌劃活動的具體進(jìn)行過程便是計量、記錄方法的具體應(yīng)用?！薄笆献彘L不僅要在成員中明確進(jìn)行分工，在相關(guān)事物環(huán)節(jié)之間進(jìn)行協(xié)調(diào)，而且要在事后進(jìn)行檢查。如對于狩獵活動，獵人必須向氏族長如實報告獲取獵物的數(shù)量，而氏族長也必須對全部落負(fù)責(zé)，針對報告進(jìn)行清點、檢查與核實。”（注：郭道揚(yáng)著，《會計史教程》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社1999年版第43、44頁）“在原始社會末期，隨著一夫一妻制家庭的產(chǎn)生及私有制的出現(xiàn)，圍繞私家財產(chǎn)考核的家計活動便逐漸開展起來?！保ㄗⅲ汗罁P(yáng)著，《會計史教程》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社1999年版第380頁）可見，在會計的萌芽階段，所有者或所有者的代表是自己對其所管理的財物進(jìn)行會計記錄，并在記錄的同時對會計記錄與實物是否一致、相符進(jìn)行核對。所以，此時的會計信息認(rèn)證是由財產(chǎn)的所有者自己對自己實施的，是一種自我認(rèn)證。

2.所有者對他人的認(rèn)證

隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，生產(chǎn)力水平不斷提高，財產(chǎn)的數(shù)量不斷增加、其形成的空間不斷擴(kuò)大。在這種情況下，一方面，所有者再欲自己直接管理自己的財產(chǎn)已越來越困難，甚至是不可能；另一方面，在經(jīng)濟(jì)上他已有能力承擔(dān)指派他人為其管理財產(chǎn)所需要花費的成本。因此，所有者開始將自己的財產(chǎn)交由他人來管理，所有權(quán)與管理權(quán)發(fā)生了分離。受權(quán)行使財產(chǎn)管理權(quán)的管理者要按照所有者的要求報告所管財產(chǎn)的有關(guān)情況，以便所有者及時了解自己財產(chǎn)增減變動狀況。但是兩權(quán)分離以后，財產(chǎn)的管理權(quán)從其所有權(quán)中分離出來由管理者掌握，管理者了解和占有全部的財產(chǎn)信息，而財產(chǎn)的所有者則不完全知道，因此而形成了所有者和管理者之間的信息不對稱，需要管理者將有關(guān)的管理信息，有關(guān)其經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況的信息向所有者報告。然而，由于所有者不了解其財產(chǎn)的管理狀況和增減變動的情況，這就為管理者操縱有關(guān)信息提供了客觀的條件。一旦管理者的行為出現(xiàn)差錯或企圖占有所管財產(chǎn)等情況發(fā)生，即會引發(fā)管理者操縱有關(guān)信息的主觀動機(jī)，進(jìn)而掩蓋其損害或侵占所有者利益的行為。為了防止管理者提供虛假的經(jīng)濟(jì)或會計信息，加強(qiáng)對管理者管理行為的控制，所有者要對管理者提供的會計信息進(jìn)行認(rèn)證，以確定其真實性和可靠性。

在兩權(quán)分離的最初階段，經(jīng)濟(jì)活動、管理活動都比較簡單，數(shù)量也比較少，記錄與反映這些活動的會計信息信息量小，因此對其認(rèn)證的工作量不多，技術(shù)性要求不高，所有者完全可以自己承擔(dān)，還不需要指派他人。從“公元前三千年以前的伊拉克神廟里的那些賬單已可見，賬單系出自專人之手?！保ㄗⅲ汗罁P(yáng)著，《會計史教程》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社1999年版第187頁）在奴隸社會，歐洲莊園經(jīng)濟(jì)中實行的是一種受托責(zé)任的管家制度?！扒f園里的經(jīng)濟(jì)決策權(quán)握持于奴隸主手中，而管家則執(zhí)行奴隸主的決策指令，對整個莊園經(jīng)濟(jì)的日常管理工作負(fù)責(zé)?！f園制度’中最重要的內(nèi)容之一是會計報告制度，它要求管家必須定期向奴隸主提交會計報告，并在報告中作出必要說明，以接受奴隸主對他的監(jiān)督，而奴隸主則根據(jù)會計報告檢查管家對受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況?！保ㄗⅲ汗罁P(yáng)著，《會計史教程》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社1999年版第383頁）此時的會計信息認(rèn)證是由財產(chǎn)的所有者親自對他人即財產(chǎn)的管理者所提供的會計信息實施的。

3.所有者委派他人認(rèn)證

如前所述，審計是由會計信息的認(rèn)證活動發(fā)展而來的，因此，我們通過探尋會計信息認(rèn)證活動發(fā)展的過程來探尋審計的產(chǎn)生與發(fā)展。不論是所有者對自己記錄的會計信息進(jìn)行自我認(rèn)證還是對他人提供的會計信息進(jìn)行親自認(rèn)證，還都是審計的萌芽階段，并不是完全意義上的審計。只是到了所有者委派他人對管理者提供的會計信息進(jìn)行認(rèn)證的階段，審計才脫胎于會計信息的認(rèn)證行為，逐漸成為一種獨立的、專門的活動。

隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，所有者擁有財產(chǎn)的數(shù)量越發(fā)增加，經(jīng)濟(jì)活動的復(fù)雜程度不斷增強(qiáng)，導(dǎo)致記錄和反映管理活動、經(jīng)濟(jì)活動的會計信息量越來越大、技術(shù)性要求越來越高。在這種情況下，所有者難以掌握認(rèn)證所需要的方法和技能，也不可能花費大量的時間去實施認(rèn)證，他便委派他人代為行使認(rèn)證的權(quán)力。另外從人類社會歷史發(fā)展的角度看，會計信息認(rèn)證由所有者附帶進(jìn)行到委派他人進(jìn)行，有其更為深刻的政治、經(jīng)濟(jì)原因，既國家的產(chǎn)生。

原始社會末期，原來以氏族為單位的集體勞動過渡到了以個體家庭為單位的個體勞動。當(dāng)個體勞動成為可能并日益盛行以后，生產(chǎn)工具、牲畜等生產(chǎn)資料也從公有逐漸轉(zhuǎn)為個體家庭所有。同時，勞動產(chǎn)品也由公有財產(chǎn)逐步轉(zhuǎn)變?yōu)閭€體家庭的私有財產(chǎn)，私有制出現(xiàn)了。社會生產(chǎn)力的發(fā)展，進(jìn)一步提高了勞動生產(chǎn)率，畜牧業(yè)、農(nóng)業(yè)和手工業(yè)的分工日益擴(kuò)大，勞動產(chǎn)品開始出現(xiàn)剩余，這使得交換產(chǎn)生并日益頻繁。私有制和交換的發(fā)展，又引起了財產(chǎn)占有的不平等，那些在氏族公社中擔(dān)任氏族長、軍事首領(lǐng)的人利用職權(quán)之便大量侵吞公共財產(chǎn)，多占在部落間戰(zhàn)爭中掠獲的財物和戰(zhàn)俘，對其他氏族成員的財產(chǎn)亦巧取豪奪。這部分人逐漸富裕起來，成為氏族中的貴族。在氏族的一般成員中，由于各個家庭占有生產(chǎn)和生活資料的多少不同，勞動能力的強(qiáng)弱不同，也產(chǎn)生了貧富兩極分化。

社會財富開始日益向少數(shù)貴族手里集中，這些部落中的貴族為了滿足對財富的貪欲，為了維護(hù)自己已獲得的利益，便逐漸控制部落的領(lǐng)導(dǎo)機(jī)關(guān)，擴(kuò)大自己的權(quán)力，并利用職權(quán)為掠奪其他部落的財產(chǎn)而經(jīng)常發(fā)動戰(zhàn)爭，以擴(kuò)展自己的勢力范圍。在經(jīng)濟(jì)上占統(tǒng)治地位的貴族階層為了鞏固和擴(kuò)大既得利益，就要取得相應(yīng)的政治權(quán)力，獲得凌駕于部落組織機(jī)構(gòu)之上的統(tǒng)治地位，而將部落的管理機(jī)構(gòu)變成其統(tǒng)治與的工具，國家從此產(chǎn)生了。這時，占有大量社會財富的貴族階級既是所有者又是國家的統(tǒng)治者。國家統(tǒng)治者所擁有的財產(chǎn)數(shù)量巨大、形成空間廣泛、耗費頻繁，必須委派專門的官員實施管理。由于國家統(tǒng)治者有更多、更重要的國家大事要決策和管理，已經(jīng)再沒有精力對管理者提供的會計信息進(jìn)行認(rèn)證，他便委派有關(guān)的官員來實施這種認(rèn)證。

古代印度的孔雀帝國時期，在一些經(jīng)濟(jì)發(fā)展較快、規(guī)模較大的城市管理機(jī)構(gòu)和部門中，有“‘一大批監(jiān)察官及其下屬官吏’的設(shè)置，監(jiān)督官是國王的耳目，他們滲透到各地、各部門著重于各個方面的檢查，已具有后世審計官員的作用。”（注：郭道揚(yáng)著，《會計史教程》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社1999年版，第208頁）“從公元前443年開始，每隔四年，羅馬統(tǒng)治者要從最有工作成績的，而又與執(zhí)政官地位相當(dāng)?shù)娜酥羞x舉任期為十八個月的監(jiān)察官兩名，負(fù)責(zé)公民調(diào)查及估計公民的財產(chǎn)，以確定公民的等級，進(jìn)而依此確定應(yīng)征稅收的數(shù)量。此外，監(jiān)督官還參與制定國家預(yù)算、監(jiān)督日常運行之中的國庫開支。”（注：郭道揚(yáng)著，《會計史教程》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社1999年版，第212頁）我國的西周時期，在天官之下設(shè)有宰夫一職。宰夫依據(jù)國家法規(guī)考核各級官吏的政績，“歲終，則令群吏正歲會；月終，則令正月要；旬終，則令日成，”“凡失財用物辟名者，以官刑詔冢宰而誅之，其足用長財善物者，賞之”。（注：《周禮。天官。宰夫》）

從各文明古國的上述情況來看，當(dāng)時會計信息的認(rèn)證尚不是被委派官員的專門職責(zé)，都是由其兼管或在政績監(jiān)察的過程中附帶進(jìn)行的。但是，會計信息的認(rèn)證活動畢竟從所有者的活動中分離出來，由所有者自己承擔(dān)轉(zhuǎn)變?yōu)橛伤顺袚?dān)。只有實現(xiàn)了這種轉(zhuǎn)變，審計才能從會計信息認(rèn)證活動中脫胎出來，成為一種獨立的人類活動。就我國周朝時期宰夫所負(fù)擔(dān)的職責(zé)而言，既有審計又有監(jiān)察，審計只是其全部職責(zé)的一部分，因此還不能說宰夫是嚴(yán)格意義上的審計官員?！暗渌鶑氖碌墓ぷ鲄s具有審計的性質(zhì)，可以視為我國審計工作的濫觴?！保ㄗⅲ和醯律㈤惤疱娭骶?，《審計學(xué)基礎(chǔ)》，中國人民大學(xué)出版社1988年版，第3頁）

4.所有者委派專人認(rèn)證

會計信息的認(rèn)證作為社會經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的手段是伴隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而逐漸發(fā)展為審計的。只有當(dāng)會計信息的認(rèn)證活動從相關(guān)活動中獨立出來成為一種專門職能時，真正意義上的審計才形成了。

隨著社會經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，記錄和反映經(jīng)濟(jì)活動的會計信息、經(jīng)濟(jì)信息大量增加，復(fù)雜程度大大提高。在我國的唐代“戶部尚書控制國家財政，在財計方面進(jìn)行全面統(tǒng)治。戶部本司編制戶籍計賬，先依此作出預(yù)算，再據(jù)此征收賦稅；國庫則實行分簽、分管、分算，凡錢帛之類財物入庫于太府寺，其發(fā)放持金部簽批憑據(jù)；凡糧谷之類財物入庫于司農(nóng)寺，其發(fā)放須持有倉部簽批憑據(jù)；各庫獨立核算，定期上報主管部門審核，其整個核算受制于度之，形成內(nèi)部監(jiān)督制度?！睍嬓畔?shù)量的增加、其形成的復(fù)雜程度提高，亦使會計信息的認(rèn)證的工作量增加、技術(shù)性要求提高，客觀上產(chǎn)生了設(shè)立專門的審計機(jī)構(gòu)和審計人員的需要。另外，長期的審計實踐也使人們越來越認(rèn)識到會計信息認(rèn)證的重要，越來越重視審計工作。因此，審計開始從國家監(jiān)察工作中獨立出來，成為由專門機(jī)構(gòu)、專門官員實施的專門職能。在我國“最早的審計機(jī)構(gòu)叫比部。比部之設(shè)，始于魏的比部曹，但作為獨立的審計機(jī)構(gòu)則在隋、唐。隋在尚書省下設(shè)比部，職責(zé)是稽核文賬，考核官吏政績?！频谋炔恐陛犘滩?，對于戶部所屬度支、太府、金部、倉部所管的一切財物出入，都要經(jīng)過比部審核?！保ㄗⅲ豪铠檳鄣戎秾徲媽W(xué)》，中央廣播電視大學(xué)出版社1984年版，第5頁）在這一時期的突出特點是“監(jiān)察與審計分開，并形成配合關(guān)系?！保ㄗⅲ汗罁P(yáng)著，《會計史教程》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社1999年版，第249頁）

進(jìn)入中世紀(jì)以后，歐洲各國的國家審計有了很大的發(fā)展，也相繼設(shè)立專門的審計機(jī)構(gòu)。“十一到十二世紀(jì)時期，英國在財政部內(nèi)設(shè)立了審計監(jiān)督部門，負(fù)責(zé)審查王室的財務(wù)收支和公共資金的管理，在十四世紀(jì)初期，英國任命了一位主要發(fā)揮審計職能的主計長，在同一時期的法國和意大利也出現(xiàn)了專職審計人員和專門的審計機(jī)構(gòu)。”（注：徐玉棣著，《國家審計》，中國審計出版社1991年版，第3頁），這些都標(biāo)志著信息認(rèn)證的專門化。

5.所有者設(shè)立獨立機(jī)構(gòu)認(rèn)證

審計發(fā)展到專門職能階段，雖然設(shè)立了專司審計的機(jī)構(gòu)，但是這種審計機(jī)構(gòu)或隸屬于政府的財政部門，或隸屬于政府的其他行政部門，當(dāng)審計行為涉及到這些部門，往往會受到這些部門的干預(yù)，因而缺少應(yīng)有的獨立性，影響了審計職能的充分發(fā)揮。到十九世紀(jì)，歐洲、北美的許多經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家紛紛建立了三權(quán)分立的國家政體，國家審計機(jī)構(gòu)也相應(yīng)發(fā)生了變革，開始從國家行政部門或財政部門中獨立出來，脫離行政序列，而進(jìn)入立法或司法序列。前者使審計機(jī)構(gòu)隸屬于國家最高權(quán)力機(jī)構(gòu)，后者使審計實施帶有司法性質(zhì)，都加強(qiáng)了審計的獨立性，是現(xiàn)代國家審計制度的典型形式，人們把這兩種形式概括為“立法型”和“司法型”的國家審計制度。

“英國是最早實行立法型國家審計的。其監(jiān)督行政部門的權(quán)力由議會掌握。1886年6月28日，倫敦議會通過的《國庫和審計法》是這一類型產(chǎn)生的主要標(biāo)志。依據(jù)該法案，凡是英國財政收入，均以國庫公款的名義，存入英國和愛爾蘭銀行；它的所有權(quán)屬于議會，而不屬于英王，并受議會的監(jiān)督。該法案還規(guī)定，政府的一切收入，應(yīng)收代表議會，獨立于政府之外的主計審計長實施審查，主計審計長由英王任命，但只有通過議會兩院的同意，令其才能辭退?！保ㄗⅲ骸妒澜缰饕獓覍徲嫛肪帉懡M編寫，《世界主要國家審計》，中國大百科全書出版社1996年版，第5頁）立法型審計制度的進(jìn)一步完善是在美國。美國于1921年6月10日公布了《預(yù)算和會計法》，“依據(jù)該法案，在美國國會之下，設(shè)置獨立的國家審計機(jī)構(gòu)——美國審計總署（GeneralAccountingOffice，簡稱GAO），同時撤消財政部的審計長和審計官，并將這兩項職權(quán)全部移交審計署，從而使國會進(jìn)一步強(qiáng)化了自己的監(jiān)督權(quán)力。審計署獨立于行政部門之外，負(fù)責(zé)對政府的會計資料進(jìn)行審計，并就聯(lián)邦政府的運轉(zhuǎn)情況向國會提出報告?！保ㄗⅲ骸妒澜缰饕獓覍徲嫛肪帉懡M編寫，《世界主要國家審計》，中國大百科全書出版社1996年版，第5頁）

6.所有者委托獨立機(jī)構(gòu)認(rèn)證

在審計發(fā)展的歷史長河中形成了三個分支，即國家審計、內(nèi)部審計和民間審計。這三種審計發(fā)展的基本脈絡(luò)是相同的，但最終結(jié)果則有所不同。這種不同主要取決于所有者與管理者、所有者與審計者之間的關(guān)系結(jié)構(gòu)的差異。在國家審計和內(nèi)部審計所形成的審計關(guān)系中，所有者與管理者或經(jīng)營者之間是行政上的隸屬關(guān)系，所有者是將管理權(quán)或經(jīng)營權(quán)授予管理者或經(jīng)營者的。所有者與管理者或經(jīng)營者之間的地位是上下級的隸屬關(guān)系，是不平等的。所有者直接掌握著經(jīng)營者或管理者的任命權(quán)，為了了解和掌握經(jīng)營者或管理者的經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況，所有者委派專門的人員對經(jīng)營者、管理者提供的會計信息進(jìn)行認(rèn)證，進(jìn)而形成了所有者和審計者之間的行政上隸屬關(guān)系，所有者以任命方式授權(quán)審計者實施審計。兩者之間是以行政命令為基礎(chǔ)的授權(quán)關(guān)系。而民間審計的審計關(guān)系中，由于所有者與經(jīng)營者之間是以契約為紐帶的關(guān)系，兩者之間的地位是平等的。這種平等關(guān)系決定了所有者無權(quán)直接任命經(jīng)營者，只能是委托其經(jīng)營。亦不能直接派人對經(jīng)營者的經(jīng)營情況進(jìn)行檢查，只能委托他人，使所有者和審計者之間形成了委托關(guān)系，所有者以聘請方式委托審計者實施審計。兩者之間是以契約為基礎(chǔ)的委托關(guān)系。

審計理論范文第2篇

一、審計理論和實證理論的相關(guān)性分析

審計理論是來源于審計實踐，并在審計實踐中得到檢驗，同時又不斷在審計實踐中修正與完善。因此，審計理論是審計實踐的科學(xué)總結(jié)，是通過實踐將客觀的、合乎邏輯的、符合事物發(fā)展規(guī)律的內(nèi)容加以概括、抽象而形成的一個完整的知識體系。審計理論體系按理論研究的性質(zhì)，可分為兩個層次：審計基礎(chǔ)理論和審計應(yīng)用理論，二者各自具有不同特點。

審計基礎(chǔ)理論是研究審計本質(zhì)、一般規(guī)律和基本原理，即能揭示審計實踐普遍本質(zhì)和發(fā)展規(guī)律的知識體系。它在審計理論體系中處于基礎(chǔ)地位，其科學(xué)水平?jīng)Q定著審計理論體系的水平。其主要特點：1、研究對象的一般性和普遍性；2、研究目的是解決如何正確認(rèn)識審計實踐和從一般意義上組織審計實踐活動所涉及的審計實踐要素的基本性問題；3、研究功能的長遠(yuǎn)性和戰(zhàn)略性。

審計應(yīng)用理論是審計基礎(chǔ)理論在具體審計實踐中運用的知識體系，也就是關(guān)于處理具體審計工作時應(yīng)遵循的原理、原則、程序和方法的知識體系。它介于審計基礎(chǔ)理論和具體審計實踐活動之間。審計應(yīng)用理論可以使審計基礎(chǔ)理論與審計實踐的聯(lián)系更加密切，新的審計基礎(chǔ)理論概念更易于在審計實踐中貫徹落實。其主要特點：1、研究對象的具體性和特殊性；2、研究目的的針對性；3、研究性質(zhì)是具有實踐性、專業(yè)性和服務(wù)性。

隨著實證研究方法的傳播和發(fā)展，中外審計專家、學(xué)者已經(jīng)注意到隨著審計理論的不斷發(fā)展，實證方法已經(jīng)廣泛應(yīng)用于審計理論研究中，并在審計理論研究中起到越來越重要的作用。實證理論是19世紀(jì)30年代由孔德在其名著《實證哲學(xué)教程》中提出的，它所奉行的實證主義只承認(rèn)存在的事實，一切關(guān)于事實的概念都要以經(jīng)驗的實證材料為依據(jù)。實證理論的特點：1、實證理論研究的目的是要從現(xiàn)象與事實中發(fā)現(xiàn)和揭示出某些規(guī)律性的東西，并對造成這種規(guī)律的因素進(jìn)行檢驗，進(jìn)而對現(xiàn)象與事實做出合理的解釋、預(yù)測；2、實證研究方法對理論的選擇重視其可證實性，要求其轉(zhuǎn)化為具體可檢驗的假設(shè)；3、強(qiáng)調(diào)價值中立；4、實證研究是一個從經(jīng)驗向理論推演的邏輯實證過程。

實證理論概念直至20世紀(jì)60年代才出現(xiàn)在會計文獻(xiàn)中，在此之前絕大部分會計文獻(xiàn)都屬于規(guī)范性的，強(qiáng)調(diào)的是如何限定會計，而不重視以實證的方式去驗證這些限定所依賴的重要假設(shè)。但是，實證理論并沒有及時在審計理論中得到發(fā)展，盡管其時首倡審計理論研究的莫茨和夏拉夫認(rèn)為，“數(shù)學(xué)法并不適用于審計學(xué)，除最簡單的模型以外，在審計發(fā)展的現(xiàn)階段，建立適應(yīng)于審計學(xué)的數(shù)學(xué)模型是不可能的”。但審計本身畢竟就是一種實證性的行為，而且時過境遷，審計理論研究必須引入以數(shù)學(xué)法為主的實證理論。

二、規(guī)范性研究在審計理論研究中的局限性

規(guī)范性研究是審計理論研究的重要方法，也是目前我國審計理論研究的主要形式，它在解釋國家有關(guān)審計政策和制度、制定審計規(guī)范，以及規(guī)范審計實務(wù)方面發(fā)揮了積極的作用。審計理論研究的首要任務(wù)就是為審計規(guī)范的制定提供依據(jù)。然而，規(guī)范研究如果僅用一些抽象的范疇去演繹未知，就不可能得到能夠正確指導(dǎo)實踐的理論原則和操作原則，其可靠性就受到質(zhì)疑。規(guī)范性研究的局限性：1、以規(guī)范性的演繹法排斥實證性的歸納法，使審計理論研究從理論走向理論；2、以哲學(xué)抽象代替辯證分析，導(dǎo)致了經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動中大量存在的具體問題難以在現(xiàn)有審計理論框架中得到解釋，使審計理論缺乏解釋能力和現(xiàn)實意義；3、審計理論的研究跟不上我國審計實踐飛速發(fā)展的步伐，我國當(dāng)前審計基礎(chǔ)理論相對薄弱，滯后于審計實務(wù)，而導(dǎo)致改革缺乏堅實的理論，步履維艱，難以整體規(guī)劃；4、審計理論研究成果與審計實踐需要有脫節(jié)現(xiàn)象。因此，要建立完善的審計理論體系，提高審計理論的科學(xué)性，應(yīng)對不斷運行的審計過程進(jìn)行多層次實證研究，力求在復(fù)雜的環(huán)境下探索新的審計體系。

規(guī)范研究所形成的理論，由于受觀察角度與范圍的限制，其要素之間往往缺乏嚴(yán)密的邏輯關(guān)系，甚至發(fā)生矛盾。為了克服這些弊端，在對審計理論進(jìn)行規(guī)范研究的基礎(chǔ)上，應(yīng)該采用實證法進(jìn)行研究。這是因為：(1)規(guī)范性審計研究以審計目標(biāo)和審計假設(shè)為前提，進(jìn)而進(jìn)行演繹推理，得出衡量審計體系的行為標(biāo)準(zhǔn)。對審計理論采用實證性研究，它沒有削弱規(guī)范審計理論對審計實踐的指導(dǎo)作用，相反，在某些方面可彌補(bǔ)其規(guī)范性研究的不足。它可將審計體系構(gòu)建于實際觀察結(jié)果的基礎(chǔ)之上，而并非個人的知識、經(jīng)驗或判斷，它采用數(shù)理統(tǒng)計的方法處理分析數(shù)據(jù)，在研究手段上更具科學(xué)性和客觀性，而且其他人也可用同樣的程序和方法對研究結(jié)論進(jìn)行驗證。因而，它得出的理論解釋和建立的模型更具有可信性。(2)有利于解決審計體系理論研究中存在的經(jīng)驗式研究、名詞之爭的問題，使審計理論源于實踐又直接用于實踐，盡快形成統(tǒng)一實用的審計理論，改變?nèi)藗儗徲嫷目捶?，促使國家有關(guān)部門采納審計研究的理論成果，從而更好地推進(jìn)審計的發(fā)展。(3)有助于理論聯(lián)系實際，促使審計理論面向?qū)徲媽嵺`，進(jìn)行現(xiàn)實問題的研究。按照美國會計學(xué)家亨德里森在《會計理論》一書中所提出的要求，要使理論具有說服力，就必須具備三個條件：“(1)關(guān)于現(xiàn)實世界的前提，應(yīng)該以可觀察的現(xiàn)象一致為依據(jù)。(2)各種理論說明的相互關(guān)系，應(yīng)該就其合理的一貫性予以檢驗；(3)如果任何一個前提是以價值判斷或無說服力的經(jīng)驗檢驗為依據(jù)的，其理論結(jié)論或經(jīng)過檢驗的假設(shè)應(yīng)受到獨立的經(jīng)驗檢驗?！?/p>

三、實證理論在審計理論研究中的必要性

我們可以看到實證研究在會計理論研究中已經(jīng)起到重要作用，但在審計理論研究中并沒有得到應(yīng)有重視?？梢哉f，實證研究在審計理論研究方面甚至是一片空白，大多數(shù)審計理論工作者對審計的基本問題采用規(guī)范性的描述法。規(guī)范研究者主張，在審計理論研究過程中應(yīng)堅持特定的價值判斷標(biāo)準(zhǔn)，即立足于對現(xiàn)有審計環(huán)境、審計慣例的分析，從中抽象出一套科學(xué)合理的評價標(biāo)準(zhǔn)，并將其作為構(gòu)建審計理論的前提。而實證審計理論工作者則認(rèn)為，在理論研究過程中事實與價值、手段與目的是分離的。正如瓦茨和齊默爾曼在《實證會計理論》中所言：“理論只是提供一種限定所必需的兩個因素中的一個：特定行為對各種變量的影響；使用者提供了另一要素：目標(biāo)以及反映變量對目標(biāo)影響的函數(shù)”。他們堅持客觀的經(jīng)驗調(diào)查，排斥非理性的、功利性的價值判斷，主張像自然學(xué)那樣，以仔細(xì)、客觀地觀察一個實驗或一定時期所發(fā)生的事實而獲取的經(jīng)驗為依據(jù)，來構(gòu)建科學(xué)性的審計理論。

審計本身就是一種實證性的行為，采用一定審計程序所搜集的審計證據(jù)是否充分、適當(dāng)，審計報告的出具是否真實、合法。從審計的全過程來看，實證理論應(yīng)該作為審計理論的重要依據(jù)，但是在我國的審計理論研究中對實證應(yīng)用很少，導(dǎo)致了審計結(jié)果不準(zhǔn)確、審計理論滯后。缺乏對實證理論的重視，主要是對于實證理論的可行性缺乏信心，在這方面的研究很少，而且實證研究會加大審計理論研究的成本。但是，實證理論在審計理論研究中應(yīng)用是完全必須的。下面從審計目標(biāo)、審計假設(shè)和審計規(guī)范三方面論述其必要性。

1、審計目標(biāo)是審計理論結(jié)構(gòu)中最基本、最重要的要素，它對其他要素起決定和制約作用。審計目標(biāo)是在一定歷史環(huán)境下，通過審計實踐活動所期望達(dá)到的境地或最終結(jié)果，它包括審計總目標(biāo)和實際具體目標(biāo)。實證理論在審計目標(biāo)中的應(yīng)用，主要體現(xiàn)在可以通過實證研究確定審計目標(biāo)。審計總目標(biāo)是適應(yīng)不同的歷史時期而不斷發(fā)展的，可以通過對于各時期的審計需求的實證研究確定總目標(biāo)，這需要社會整體范圍的實證研究，包括對政府、中介、客戶、企業(yè)等各方面的實證分析；審計具體目標(biāo)則是根據(jù)總目標(biāo)制定的，而具體要怎樣確定也可以通過實證方法進(jìn)行適當(dāng)確定。

2、審計假設(shè)是為實現(xiàn)審計目標(biāo)而建立的前提條件。審計假設(shè)是指面對多變的審計環(huán)境的影響，從實現(xiàn)審計目標(biāo)出發(fā)，對審計實施的一些前提所做出的合理設(shè)定。由于審計的內(nèi)容多樣性和審計分類的不同，各個不同性質(zhì)的審計都應(yīng)該有各自不同的審計假設(shè)，沒有使用于各個層面和各個領(lǐng)域的審計假設(shè)，所以要提出正確的審計假設(shè)即必須進(jìn)行大量的數(shù)據(jù)收集、進(jìn)行實證分析。

審計理論范文第3篇

內(nèi)部審計理論之所以貧瘠，主要表現(xiàn)在：1．缺乏范式。我們基本上看不到在內(nèi)部審計研究方面使用某種嚴(yán)密范式的成果。“范式”通常被理解為一個共同體成員所共享的信仰、價值和技術(shù)等的集合。關(guān)于審計學(xué)范式，筆者（2004）曾經(jīng)在《審計關(guān)系契約論》一書中提出了審計學(xué)范式的命題，并且指出：“契約產(chǎn)生了審計。”“審計關(guān)系契約論是一種新的審計學(xué)范式。”由于缺乏范式，內(nèi)部審計沒有應(yīng)有的理論高度，缺乏涉及價值觀的思想，也就無法形成有影響的理論成果。在這種情況下，內(nèi)部審計理論也無法形成社會科學(xué)界應(yīng)有的學(xué)術(shù)流派，對于這個學(xué)科的發(fā)展極其不利。在我國，幾乎沒有人能夠清楚內(nèi)部審計領(lǐng)域有幾種2013.22中國內(nèi)部審計1Theory理論學(xué)者談學(xué)術(shù)流派，這明顯是一種不正常的情況。2．充斥經(jīng)驗。在內(nèi)部審計的專業(yè)著作或者論文中，主要研究的內(nèi)容集中在實際工作經(jīng)驗的描述上，這些經(jīng)驗產(chǎn)生于特定的實際工作中，與特定單位的工作環(huán)境具有密切的關(guān)系。與理論相比，還需要進(jìn)一步的提煉，只有將其理性化，才可能在許多單位進(jìn)行推廣，超越經(jīng)驗的局限性。由于存在這樣的現(xiàn)實問題，幾乎可以說，任何內(nèi)部審計的經(jīng)驗性成果的推廣都具有不小的障礙。3．缺少精度。在科學(xué)界，數(shù)學(xué)的精確度是頂級的；對于一門具體科學(xué)而言，應(yīng)用數(shù)學(xué)的程度，甚至被認(rèn)為是該門科學(xué)成熟程度的象征。在內(nèi)部審計學(xué)科，精確性依然是一個需要認(rèn)真關(guān)注的問題。我們從內(nèi)部審計的評價方面（這是內(nèi)部審計最重要的功能）能夠比較容易地看到，內(nèi)部審計在定性與定量方面，都缺乏人們想象的精確度。一方面，對于許多需要內(nèi)部審計人員判斷的問題，如通過審計發(fā)現(xiàn)的問題，內(nèi)部審計行業(yè)基本上既沒有像司法領(lǐng)域那樣擁有明晰的、具有很強(qiáng)操作性的規(guī)則，使內(nèi)部審計的評判無懈可擊，并且能夠得出相當(dāng)確定的認(rèn)定（在一定程度上排除了內(nèi)部審計人員的人為因素或者隨意性）；另一方面，對于內(nèi)部審計人員實施的定量評價的結(jié)果，也沒有獲得像數(shù)學(xué)上那樣“一加一等于二”的確定的計算結(jié)果。就審計實踐而言，無論是實施定性分析還是定量分析，不同的內(nèi)部審計人員可能發(fā)生較大的分歧。現(xiàn)在，我們有理由懷疑某些研究成果的現(xiàn)實價值；那些審計學(xué)的教科書或者內(nèi)部審計的文章，究竟能夠產(chǎn)生多大的應(yīng)用效果，在現(xiàn)實中很容易做出判斷。顯然，如果內(nèi)部審計工作流程不統(tǒng)一、審計評價存在彈性，那么，可能都會影響審計理論的形成與完善。4．定位模糊。內(nèi)部審計理論來源于內(nèi)部審計實務(wù)，如果內(nèi)部審計實務(wù)存在許多不確定性，那么，內(nèi)部審計的理論可能很難走向成熟?？疾靸?nèi)部審計發(fā)展歷史可以看到，初始的公司內(nèi)部審計主要是股東實施的，而且主要解決財務(wù)審計問題；當(dāng)公司上市需要公開披露財務(wù)報告時，內(nèi)部審計被迫外部化，注冊會計師充當(dāng)了財務(wù)審計的主要角色，內(nèi)部審計逐漸退出了財務(wù)審計領(lǐng)域。慢慢地，內(nèi)部審計開始以管理審計作為主要的工作內(nèi)容；當(dāng)企業(yè)風(fēng)險越來越成為經(jīng)營者關(guān)注的焦點時，內(nèi)部審計又開始向風(fēng)險管理領(lǐng)域進(jìn)軍。內(nèi)部審計發(fā)展歷史的演進(jìn)表明，內(nèi)部審計不斷被“邊緣化”，在不斷尋找新的依存對象，而內(nèi)部審計工作重點的轉(zhuǎn)變，來源于實施“職業(yè)自救”以求得職業(yè)生存的基礎(chǔ)空間。不要指望一個不被許多人關(guān)注的、不斷尋求如何生存的內(nèi)部審計職業(yè)能夠在穩(wěn)定的職業(yè)實踐中獲得成熟的理論?，F(xiàn)有的內(nèi)部審計理論沒有嚴(yán)密的體系，內(nèi)容比較雜亂，這是內(nèi)部審計理論無法進(jìn)一步提升的主要原因。另外，內(nèi)部審計實務(wù)沒有一個穩(wěn)定、核心的具有代表性的工作內(nèi)容，使依托內(nèi)部審計實務(wù)的理論呈現(xiàn)發(fā)散狀，從而無法歸納出權(quán)威的、公認(rèn)的而又相對統(tǒng)一的內(nèi)部審計理論。5．簡單重復(fù)。內(nèi)部審計理論發(fā)展的核心問題是不斷實現(xiàn)理論的創(chuàng)新。然而，目前，我們卻看到內(nèi)部審計的研究論文存在大量低層次重復(fù)的情況，這是內(nèi)部審計理論發(fā)展的大忌。這種重復(fù)，主要集中在以下方面：（1）熱點問題的討論。在最近幾年，風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計、企業(yè)內(nèi)部控制和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的研究是幾個焦點，有大量的論文問世，但是，大部分論文的內(nèi)容都局限在一些初級問題的研究上，創(chuàng)新性成果極少見到。（2）工作經(jīng)驗的陳述。大部分介紹工作經(jīng)驗的文章，基本上是就事論事，所討論的問題帶有一定的地域性或者行業(yè)性，甚至在適用特定單位時可能還有一定的條件限制，這在一定程度上降低了經(jīng)驗的推廣價值。當(dāng)然，更為遺憾的是，這些經(jīng)驗介紹的文章內(nèi)容重復(fù)比較多，浪費了作者與讀者的時間。由于低層次的內(nèi)部審計經(jīng)驗無法升華為內(nèi)部審計理論，因此，對內(nèi)部審計理論發(fā)展的貢獻(xiàn)很少。（3）工作宣傳與報道。在一些報刊上，包括了為數(shù)不少的既不是理論研究的學(xué)術(shù)論文，又不是經(jīng)驗總結(jié)的研究報告的文章，即對單位內(nèi)部審計工作情況進(jìn)行一般性介紹的文章。這些文章的內(nèi)容與理論研究相去甚遠(yuǎn)。

內(nèi)部審計理論

以下方面應(yīng)當(dāng)重點予以考慮：1．內(nèi)部審計范式的建造。在內(nèi)部審計領(lǐng)域，我們看到經(jīng)驗陳述充斥報刊，那些在一定范圍（如本單位）驗證過的經(jīng)驗，能不能產(chǎn)生更大的推廣價值，很難判斷。如何將經(jīng)驗提煉成為應(yīng)用理論，在此基礎(chǔ)上形成基礎(chǔ)理論，建立一定的范式，是需要認(rèn)真考慮的問題。本人仍然相信，可以將審計契約理論作為內(nèi)部審計的范式。理由是，一個單位具體的內(nèi)部審計制度的建立與廢除，與一種契約有關(guān)，即契約決定了是否需要建立內(nèi)部審計制度。在契約理論范式下，內(nèi)部審計制度的設(shè)計，需要重點關(guān)注：（1）契約制定者的影響力。契約締結(jié)者（在這里可以理解為內(nèi)部審計的委托人）對內(nèi)部審計制度的存廢具有重要意義，這意味著對內(nèi)部審計的研究，應(yīng)當(dāng)超越內(nèi)部審計部門或者業(yè)務(wù)的限制，采取更加寬闊的視野；只有透徹地研究契約締結(jié)者發(fā)自內(nèi)在需求的對內(nèi)部審計可能產(chǎn)生的那些導(dǎo)向性影響，才能準(zhǔn)確把握內(nèi)部審計的發(fā)展方向，實現(xiàn)業(yè)務(wù)有效性的最大化。實現(xiàn)研究視野突破的意義是，提升內(nèi)部審計的價值，更好地服務(wù)審計委托人。（2）契約精神的樹立。內(nèi)部審計人員作為審計關(guān)系人，也是契約的締結(jié)者，也應(yīng)當(dāng)遵循契約精神。這意味著，信奉契約的“規(guī)則”大于信奉沒有規(guī)則的人言人治。指望組織的某些負(fù)責(zé)人依靠個人力量對內(nèi)部審計給予支持，遠(yuǎn)沒有“規(guī)則”給予內(nèi)部審計的支持更為有效。因為，那些暫時的有效性可能沒有恒久的有效性更有最終價值。（3）契約理論的深化?，F(xiàn)實中，許多人認(rèn)為，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)地位較低是內(nèi)部審計發(fā)揮作用受到限制的直接原因。這的確有一定的道理，但是，為什么地位較低呢？原因是，作為內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)地位決定因素的審計權(quán)利的獲得是在博弈中實現(xiàn)的，是審計委托人、被審計人與審計人博弈的結(jié)果。而研究三種審計關(guān)系人之間的關(guān)系，有助于解開內(nèi)部審計權(quán)利體系來源之謎。其中，重要的是，研究三種審計關(guān)系人之間的契約關(guān)系，完善審計契約理論，改善審計關(guān)系，使內(nèi)部審計產(chǎn)生更大的價值。如果能夠?qū)⑷N審計關(guān)系人的六種對應(yīng)關(guān)系研究清楚，通過三種契約予以考慮，那么，建立完善的審計契約理論就已經(jīng)不遠(yuǎn)了。2．內(nèi)部審計本質(zhì)的破解。關(guān)于內(nèi)部審計本質(zhì)這一問題，過去已經(jīng)有不少討論。那么，為什么需要重新討論這個問題呢？原因是，內(nèi)部審計在近幾十年的發(fā)展中，從財務(wù)審計、管理審計或者經(jīng)濟(jì)效益審計到風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞淮斡忠淮螌崿F(xiàn)了內(nèi)部審計行業(yè)的全面轉(zhuǎn)型，如果再加上經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計、工程審計與財經(jīng)法紀(jì)審計等非主流的審計形式，內(nèi)部審計業(yè)務(wù)可謂五彩繽紛，那么，這是不是劍走偏鋒？固然，審計界完全有理由認(rèn)為經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化促成了內(nèi)部審計的一次次轉(zhuǎn)型，甚至內(nèi)部審計的轉(zhuǎn)型是這個行業(yè)發(fā)展的必然結(jié)果，但是，也不能忘掉，內(nèi)部審計的本質(zhì)究竟是什么？它的發(fā)展歷史究竟告訴了我們一些什么東西？內(nèi)部審計是堅守傳統(tǒng)，還是需要隨機(jī)應(yīng)變，求得更大的發(fā)展空間，這是我們需要認(rèn)真研究的課題。從西方國家公司內(nèi)部審計回歸財務(wù)審計功能的些許變化，是不是讓我們能夠看到內(nèi)部審計是不能遺忘財務(wù)審計功能的?？梢詳喽ǎ耗欠N將內(nèi)部審計視為“包打天下”的神器的想法是不切合實際的，可能促使內(nèi)部審計偏離本質(zhì)規(guī)定，甚至誤入歧途，導(dǎo)致內(nèi)部審計職業(yè)消亡?，F(xiàn)在，我們需要重新審視內(nèi)部審計的本質(zhì)，以便為內(nèi)部審計準(zhǔn)確定位，實現(xiàn)內(nèi)部審計職業(yè)的健康發(fā)展。3．內(nèi)部審計判斷的約束。在這里，審計判斷主要是指內(nèi)部審計的職業(yè)判斷，它用來解決內(nèi)部審計人員在業(yè)務(wù)操作過程中如何控制決策結(jié)果人為偏差的問題。在一些關(guān)鍵性技術(shù)（如審計重要性的分析技術(shù)）方面，審計職業(yè)判斷的應(yīng)用已經(jīng)眾所周知。然而，在審計評價時如何克服內(nèi)部審計人員判斷的人為性問題，2013.24中國內(nèi)部審計1Theory理理論論內(nèi)學(xué)部者控談制卻并未受到應(yīng)有的關(guān)注。比如，一項被審計檢查所發(fā)現(xiàn)的問題，怎樣才能保證審計結(jié)論無懈可擊，是一個需要關(guān)注的問題。在《刑法》上，對一項罪行的認(rèn)定，需要一些法定的構(gòu)成要件，符合這些要件，就可以定罪；這些要件是明晰的和公開的，有助于訴訟各方的博弈，也有助于社會各界監(jiān)督。本人認(rèn)為，做好以下方面的工作，對提高內(nèi)部審計職業(yè)判斷是有幫助的：（1）對審計所發(fā)現(xiàn)問題定性的規(guī)范化。既要求將所發(fā)現(xiàn)的問題“類型化”和“概念化”，使用統(tǒng)一的名詞或者術(shù)語，又要求對每一個概念的界定提出具有可操作性的標(biāo)準(zhǔn)，便于審計判斷。當(dāng)然，采用書面化制度的形式予以推行，效果應(yīng)當(dāng)更好。（2）審計作業(yè)流程節(jié)點的控制。審計作業(yè)流程的實施，從一個環(huán)節(jié)到另一個環(huán)節(jié)，常?？赡苌婕芭袛嗯c選擇問題，如果理論界能夠針對內(nèi)部審計人員在每一個節(jié)點上如何判斷與選擇做出具體的界定，對于提高審計作業(yè)的科學(xué)性無疑具有重要作用。（3）審計方法選擇的控制。在某些首選審計方法的應(yīng)用受到限制的情況下，如何采用替代性審計方法同樣需要進(jìn)行準(zhǔn)確控制?？上У氖?，關(guān)于這個問題幾乎沒有什么研究成果可以參考。4．內(nèi)部審計學(xué)派的建立。

審計理論范文第4篇

1、績效審計已成為當(dāng)今世界審計的主流。目前國際績效審計方興未艾，無論在理論上還是在實踐上都達(dá)到了一個新高度。就美國、英國、加拿大等一些有代表性的國家而言，績效審計已經(jīng)成為政府審計的主要內(nèi)容，有的甚至占其總工作量的90％以上。如美國的績效審計、加拿大的綜合審計、德國的經(jīng)濟(jì)性審計中橫向?qū)徲嫹椒ǖ倪\用等，都是這些國家社會經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和經(jīng)濟(jì)水平發(fā)展到一定階段，在審計理論和實踐上的新發(fā)展。毋庸置疑，績效審計已經(jīng)成為當(dāng)今政府審計的一個發(fā)展方向。

2、績效審計是政府審計高層次發(fā)展方向。審計不僅要實行真實性合法性審計，更應(yīng)當(dāng)實行績效審計，以便為政府宏觀決策服務(wù)?？梢哉f，審計本來就應(yīng)該包括財務(wù)審計和績效審計兩個方面，績效審計之所以出現(xiàn)很晚，只是由于生產(chǎn)力水平、社會和科學(xué)的進(jìn)步程度以及審計技術(shù)手段的發(fā)展受到當(dāng)時歷史條件的限制而已。正如審計署李金華審計長在2003年全國審計工作會議上的報告中指出的：效益審計是更高層次的審計目標(biāo)，是審計工作的發(fā)展方向。

3、我國正在積極開展績效審計試點。在80年代中后期和90年代初，我國審計界對經(jīng)濟(jì)效益審計進(jìn)行了一些探索，沒有深入開展。2002年，李金華審計長在全國審計工作會議上也強(qiáng)調(diào)指出：“‘績效審計’是世界發(fā)達(dá)國家審計機(jī)關(guān)的重要任務(wù)，我們要抓住機(jī)遇，積極在效益審計方面進(jìn)行探索”。我國審計署2003至2007年審計工作發(fā)展規(guī)劃明確提出要開展效益審計，并且要逐年加大效益審計份量，爭取到20(17年，投入效益審計力量占整個審計力量的一半左右。

4、績效審計興起將推動我國政府審計發(fā)展。開展績效審計，不僅延伸了審計的范圍，拓寬了審計領(lǐng)域，而且在財務(wù)審計合法性和合規(guī)性的基礎(chǔ)上，進(jìn)而審查其合理性和有效性，還保證了審計內(nèi)容的連續(xù)性和完整性。并且，隨著績效審計的廣泛實踐，在審計制度建設(shè)上，績效審計將由隨意性向強(qiáng)制性發(fā)展，由零散的、粗略的、彈性較大的審計實踐向統(tǒng)一組織、具有一定規(guī)模和影響的審計活動發(fā)展。并通過立法修規(guī)建立健全有關(guān)審計制度，規(guī)范審計主體和審計客體的行為，從制度上保證這項工作的開展，從而實現(xiàn)績效審計的法制化、制度化和規(guī)范化。同時，績效審計的不斷發(fā)展將大力推動審計理論的研究，從而豐富我國審計理論的寶庫，提高我國審計理論研究的水平。同時，科學(xué)規(guī)范的審計理論反過來又將指導(dǎo)我國的績效審計實踐，促進(jìn)提高我國的審計實踐水平。

總之，開展績效審計，是在科學(xué)審計觀指導(dǎo)下的一種科學(xué)審計理念，是在新形勢下提高審計能力、強(qiáng)化審計監(jiān)督的一個必然選擇，有著極重要的意義。我國的政府審計經(jīng)過20年的工作取得了輝煌成績，但仍然處于初級階段，尚未形成適合中國國情的績效審計制度。因此，研究探索政府績效審計具有重要的歷史和現(xiàn)實意義。

二、當(dāng)前績效審計研究的重點

目前，我國審計界已經(jīng)普遍認(rèn)識到了開展績效審計的重要性，掀起了績效審計研究的熱潮。在我國，績效審計尚處于探索階段，有許多理論問題和實踐問題需要研究，當(dāng)前績效審計研究的重點不是探討是否開展績效審計，也不是簡單地介紹國外績效審計的做法，而是要著眼于指導(dǎo)我國審計機(jī)關(guān)開展績效審計的實踐，解決操作層面的問題，一方面，研究我國開展績效審計的規(guī)范化程序和方法，另一方面，把一些實踐中開展績效審計的好辦法、好經(jīng)驗進(jìn)行系統(tǒng)總結(jié)和概括，推動我國績效審計實踐的發(fā)展。

當(dāng)前，績效審計研究中需要重點解決的問題有，績效審計項目選擇的原則和程序；績效審計審前調(diào)查的步驟、方法；績效審計目標(biāo)的確定和標(biāo)準(zhǔn)的選擇；績效審計證據(jù)的收集和評價；績效審計的報告框架、結(jié)果溝通與后續(xù)跟蹤等。

針對研究重點，當(dāng)前績效審計研究的方法應(yīng)該是與實踐緊密結(jié)合，規(guī)范研究與經(jīng)驗研究相結(jié)合，注意解決實踐中存在的問題，防止從理論到理論，或者堆砌國外績效審計的資料，從而脫離實際，難以對實踐起到指導(dǎo)作用。

如何借鑒國外績效審計的經(jīng)驗，從理論上對績效審計進(jìn)行探討，從實踐上對績效審計“如何去做”的問題進(jìn)行研究是當(dāng)前績效審計研究的重點。本課題研究正是以解決實踐問題為出發(fā)點，立足于我國的實際情況，全面了解我國審計機(jī)關(guān)開展效益審計的現(xiàn)狀，找出存在的困難和問題，在借鑒國外審計的一些有益做法的基礎(chǔ)上，準(zhǔn)確理解和把握我國效益審計的定位，探討如何構(gòu)建具有中國特色的績效審計體系。

三、政府績效審計的理論架構(gòu)

任何一門學(xué)科在從萌芽走向成熟的發(fā)展過程中，都應(yīng)在總結(jié)實踐的基礎(chǔ)上形成一套完整的、相互關(guān)聯(lián)的、合乎邏輯的理論框架，理論上的提煉又轉(zhuǎn)而成為指導(dǎo)實踐的工具，并在實踐中不斷進(jìn)行修正和提高?？冃徲嫷陌l(fā)展歷史并不長，對其理論的研究探討也就顯得越發(fā)重要和緊迫，特別是適合中國國情、具有中國特色的理論研究和實踐。

1、受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任學(xué)說是績效審計產(chǎn)生的理論前提。受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任理論一直是傳統(tǒng)審計的一個重要理論依據(jù)。審計是在這個受托責(zé)任的發(fā)展過程中，不斷擴(kuò)展起來的。對效益責(zé)任履行情況的監(jiān)督與檢查是審計的一項重要內(nèi)容，績效審計由此而生?？梢哉J(rèn)為，效益責(zé)任的形成及其考核是開展績效審計的理論前提。

2、凱恩斯革命和公共支出規(guī)模的擴(kuò)展是績效審計產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。凱恩斯主義有效地醫(yī)治了“真正的經(jīng)濟(jì)病癥”。政府審計以獨立的第三者的身份向公共資源的所有者或其他利害關(guān)系人提供客觀公證的信息，績效審計應(yīng)運而生。政府機(jī)構(gòu)的規(guī)模不斷擴(kuò)大，管理和控制活動不斷增強(qiáng)，政府機(jī)構(gòu)的開支也與日俱增。因此，凱恩斯革命和政府公共支出規(guī)模的擴(kuò)展為績效審計產(chǎn)生提供了經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。

3、新公共管理運動是績效審計發(fā)展的政治動力。審計時實現(xiàn)公共管理目標(biāo)的重要手段和工具，公共管理為審計提供了政治、經(jīng)濟(jì)和社會環(huán)境。新公共管理運動創(chuàng)造的政治環(huán)境，推動了績效審計的發(fā)展。

4、政府績效審計的目標(biāo)。筆者認(rèn)為政府績效審計的基本目標(biāo)定位是：對被審計單位是否經(jīng)濟(jì)、高效或有效地執(zhí)行有關(guān)政策進(jìn)行獨立審計檢查；對被審計單位和審計對象實現(xiàn)既定目標(biāo)的程度和所造成的各種影響進(jìn)行報告，為決策機(jī)構(gòu)提供相關(guān)的評價意見；發(fā)現(xiàn)并分析審計對象在經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性方面存在問題的跡象或績效不佳的領(lǐng)域，提出審計建議，以幫助被審計單位進(jìn)行整改。

5、政府績效審計的范圍。政府績效審計的范圍主要包括：行政事業(yè)單位的經(jīng)費支出，行政單位涉及各級政府部門、人大、政協(xié)、以及由國家財政提供工作經(jīng)費黨派機(jī)關(guān)和部分社會團(tuán)體；事業(yè)單位包括文化教育、科研衛(wèi)生、社會福利及其它社會公共事業(yè)部門；國家投資建設(shè)項目。主要是指由財政性資金(財政撥款或財政融資)投資的各種建設(shè)項目。有些項目并不全部是由國有資金投入的，但只要是屬于政府審計管轄范圍內(nèi)的投資項目都可以進(jìn)行績效審計；其他各種專項公共資金的使用。專項資金是指財政預(yù)算安排的或有關(guān)部門、單位依法自行組織的，具有特定用途的財政性資金。比如行政事業(yè)專項資金、社會保障基金、農(nóng)業(yè)專項資金、環(huán)境保護(hù)專項資金等；國際金融組織和外國政府援助、貸款項目。

審計理論范文第5篇

一、環(huán)境績效審計的含義及其產(chǎn)生的客觀基礎(chǔ)

環(huán)境績效一般是指進(jìn)行資源開發(fā)與利用、環(huán)境保護(hù)與治理所取得的有形收益與無形收益。關(guān)于環(huán)境績效審計的含義目前還沒有一個比較統(tǒng)一的看法，張文華和錢鳳認(rèn)為環(huán)境績效審計是指對政府部門的環(huán)境管理責(zé)任和企業(yè)應(yīng)承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)、環(huán)境治理責(zé)任及他們的工作績效進(jìn)行的審計[1]；陳正興認(rèn)為環(huán)境績效審計是通過檢查被審計單位和項目的環(huán)境經(jīng)濟(jì)活動，依照一定標(biāo)準(zhǔn)，評價資源開發(fā)利用、環(huán)境保護(hù)、生態(tài)循環(huán)狀況和發(fā)展?jié)摿Φ暮侠硇?、有效性，并對其效果與效率表示意見的行為[2].

1999年11月世界審計組織環(huán)境審計工作小組制定了“有關(guān)環(huán)境效益審計指南”，環(huán)境績效審計開始走向規(guī)范化道路。借鑒各種學(xué)者的看法，我們對環(huán)境績效審計做出如下的定義：環(huán)境績效審計是由獨立的審計機(jī)構(gòu)或?qū)徲嬋藛T，對被審計單位或項目的環(huán)境管理活動進(jìn)行綜合的、系統(tǒng)的審查、分析，并按照一定的標(biāo)準(zhǔn)評定環(huán)境管理活動的現(xiàn)狀和潛力，對提高環(huán)境管理績效提出建議，促進(jìn)其改善環(huán)境管理、提高環(huán)境管理績效的一種審計活動。

審計客觀基礎(chǔ)是審計賴以產(chǎn)生和存續(xù)的某種存在于社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的需求，尤其是對審計活動所提供信息的需求。審計的客觀基礎(chǔ)決定著該類審計的目的、職能、主體和客體，不同類別的環(huán)境審計，有著不同的客觀基礎(chǔ)。具體到環(huán)境績效審計而言，其產(chǎn)生的客觀基礎(chǔ)應(yīng)是檢查環(huán)境資源的管理和使用責(zé)任。環(huán)境資源包括兩部分：一是環(huán)境的天然存量資源，如物種、生態(tài)、大氣和水資源等；二是用于治理環(huán)境的各種資源，如資金、技術(shù)和設(shè)備等。所有權(quán)屬于國家和全民的環(huán)境資源通過法律委托授權(quán)于一定的政府機(jī)關(guān)或社會經(jīng)濟(jì)組織管理、經(jīng)營或使用，這些組織就承擔(dān)起經(jīng)濟(jì)、有效地使用和管理環(huán)境資源的責(zé)任，因而需要通過國家審計來檢查其受托管理、使用責(zé)任的履行情況。所有權(quán)屬于投資者個人的環(huán)境資源，則需要通過內(nèi)部審計來檢查其是否經(jīng)濟(jì)、有效地管理、經(jīng)營和使用了這些環(huán)境資源。這種對環(huán)境資源管理、使用的經(jīng)濟(jì)性、有效性的評價，屬于對環(huán)境管理系統(tǒng)各環(huán)節(jié)的“連續(xù)監(jiān)控”，主要是指環(huán)境績效審計。

二、環(huán)境審計、績效審計與環(huán)境績效審計

（一）環(huán)境審計與環(huán)境績效審計

環(huán)境績效審計是環(huán)境審計的重要組成部分，具有環(huán)境審計的基本特征，與環(huán)境財務(wù)審計、環(huán)境合規(guī)性審計共同構(gòu)成完整的環(huán)境審計體系。

環(huán)境審計，也稱為環(huán)境、健康和安全審計，是審計學(xué)科在可持續(xù)發(fā)展目標(biāo)下開拓的一個審計新領(lǐng)域，是國家環(huán)境管理系統(tǒng)（EMS）中的一部分。在我國，環(huán)境審計被定義為審計機(jī)關(guān)、內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和民間審計組織，依法對政府和企事業(yè)單位的環(huán)境管理系統(tǒng)以及在經(jīng)濟(jì)活動中產(chǎn)生的環(huán)境問題和環(huán)境責(zé)任進(jìn)行監(jiān)督、評價和鑒證，并且揭示環(huán)境和資源保護(hù)中存在的違法行為，促進(jìn)各級政府和企事業(yè)單位加強(qiáng)環(huán)境管理。

環(huán)境審計包括環(huán)境財務(wù)審計、環(huán)境合規(guī)性審計和環(huán)境績效審計三部分。環(huán)境財務(wù)審計注重財務(wù)報表披露的環(huán)境資產(chǎn)和環(huán)境負(fù)債等信息的公允性；環(huán)境合規(guī)性審計側(cè)重于檢查各種環(huán)境法律法規(guī)的遵守情況；而環(huán)境績效審計更多的是考察、分析和評價組織所采取的各項環(huán)境措施和環(huán)境管理活動的績效狀況。在增加環(huán)保投入的同時應(yīng)提高投入的使用效率，增加環(huán)境政策的適當(dāng)性，環(huán)境績效審計正逐步成為各國環(huán)境審計的發(fā)展重點。

（二）效益審計與環(huán)境績效審計

效益審計起初并沒有一個統(tǒng)一的稱呼，直到1977年最高審計機(jī)關(guān)國際組織才在利馬會議上將其定義為“績效審計”（PerformanceAuditing）。最高審計機(jī)關(guān)國際和亞洲組織將績效審計定義為：績效審計是一種對被審計單位履行其職責(zé)過程中使用資源的經(jīng)濟(jì)、效率和效果方面的審計，也就是通常所說的“三E”審計，近年來，又提出“五E”審計，即在“三E”審計的基礎(chǔ)上又加上了公平性（Equity）和環(huán)境性（Environment）審計。效益審計的目的是為了對被審計單位或項目的經(jīng)濟(jì)活動的有效性進(jìn)行監(jiān)督和評價，以考核有關(guān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況，并促使被審計單位提高效益。效益審計的開展是一個系統(tǒng)工程，從立法、內(nèi)部制度、審計規(guī)范、人才、資源、技術(shù)等各方面都要進(jìn)行建設(shè)，要把效益審計作為一項獨立的審計類型進(jìn)行全面實踐和探索。

國際上審計已經(jīng)向績效審計發(fā)展，環(huán)境問題也成為績效審計關(guān)注的內(nèi)容之一。環(huán)境績效審計雖然隸屬于環(huán)境審計的體系范疇之內(nèi)，但是又同時兼有績效審計的特點，對績效審計的探索有助于完善環(huán)境審計的方法，拓寬環(huán)境審計的范圍，豐富環(huán)境審計的內(nèi)容，突出環(huán)境審計的建設(shè)性意義。我國的環(huán)境審計要跟上國際發(fā)展，必須在審計類型上從財務(wù)收支審計向績效審計拓展，從以環(huán)境經(jīng)濟(jì)活動的合規(guī)性、合理性為主要審計對象逐步過渡到績效審計上。

三、環(huán)境績效審計的特點

（一）審計結(jié)果的建設(shè)性

環(huán)境審計的基本職能是環(huán)境監(jiān)督，但在環(huán)境績效審計中，更應(yīng)強(qiáng)調(diào)其評價職能。通過對被審計單位環(huán)境管理的各個方面進(jìn)行細(xì)致深入的考察和分析，找出影響績效的各種因素，提出切實可行的改進(jìn)措施，以幫助被審計單位提高環(huán)境管理的效益。因此，監(jiān)督并不是環(huán)境績效審計的根本目的，環(huán)境績效審計是一種以促進(jìn)為主的建設(shè)性審計。

（二）審計標(biāo)準(zhǔn)的不確定性

一方面，環(huán)境績效審計屬于環(huán)境審計的一個組成部分，國家環(huán)保方面的法律、法規(guī)以及已經(jīng)頒布的包括ISO14000環(huán)境系列標(biāo)準(zhǔn)在內(nèi)的各種環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)，都是環(huán)境審計在審計依據(jù)方面不同于傳統(tǒng)審計的獨特之處。另一方面，績效審計的評價標(biāo)準(zhǔn)存在很大的不確定性，績效審計的對象千差萬別，衡量審計對象經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性的標(biāo)準(zhǔn)不可能相同，甚至是同一項目，有多種不同的衡量標(biāo)準(zhǔn)，得出的結(jié)論會截然不同。這使得每開展一項績效審計，審計人員都需要在現(xiàn)場審計開始前，就衡量績效的標(biāo)準(zhǔn)問題與被審計單位進(jìn)行協(xié)商，或者尋求一種公認(rèn)的、不存在異議的評價標(biāo)準(zhǔn)。評價標(biāo)準(zhǔn)的不確定性或需要協(xié)商確定是環(huán)境績效審計的一大特點。

（三）審計活動的綜合性

環(huán)境績效審計是一種以考核被審計單位環(huán)境管理活動為對象的綜合性審計，被審計單位的環(huán)境管理活動都與績效有關(guān)。因此，環(huán)境績效審計的對象和范圍應(yīng)包括被審計單位的全部環(huán)境管理活動。不僅包括環(huán)境資金流轉(zhuǎn)的管理活動，保證環(huán)境資金的使用效率得以提高，而且包括非環(huán)境資金的環(huán)境管理活動，如環(huán)境規(guī)劃、環(huán)境政策的制定執(zhí)行情況等，影響環(huán)境績效審計的因素多種多樣，因而環(huán)境績效審計是一種內(nèi)容多、范圍廣、系統(tǒng)性強(qiáng)的綜合性審計。

四、環(huán)境績效審計的目標(biāo)

環(huán)境績效審計的目標(biāo)包括根本目標(biāo)、具體目標(biāo)和分項目標(biāo)三個層次。其根本目標(biāo)與環(huán)境財務(wù)審計、環(huán)境合規(guī)性審計的根本目標(biāo)是一致的，即：改善環(huán)境管理，實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，只不過環(huán)境績效審計是從績效審計這個角度來實現(xiàn)這一目標(biāo)的。具體目標(biāo)可以概括為：對環(huán)境管理各步驟的績效情況進(jìn)行審計評價，找出影響環(huán)境管理績效的消極因素，提出建設(shè)性的審計意見，從而促使環(huán)境管理工作的高效進(jìn)

行。根據(jù)具體內(nèi)容的不同，進(jìn)一步地可以將具體目標(biāo)分解為四類分項目標(biāo)：（一）評價環(huán)境法規(guī)政策的科學(xué)性和合理性，幫助法規(guī)政策制定部門制訂更加科學(xué)合理的環(huán)境法規(guī)與制度；（二）評價環(huán)境管理機(jī)構(gòu)的設(shè)置和工作效率，揭示其影響工作效率的消極因素，提出改進(jìn)建議；（三）評價環(huán)境規(guī)劃的科學(xué)性和合理性，有助于制訂更加科學(xué)合理的環(huán)境規(guī)劃；（四）評價環(huán)境投資項目的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，為改善環(huán)境投資提出建設(shè)性意見。

五、環(huán)境績效審計的層次

環(huán)境績效審計可以分為宏觀和微觀兩個層次。對政府的環(huán)境績效審計屬于宏觀層次，由國家審計機(jī)關(guān)來進(jìn)行，主要對政府制訂的環(huán)境政策執(zhí)行效果進(jìn)行評價，看環(huán)境政策是否促進(jìn)了環(huán)境和生態(tài)的改善，審查環(huán)境項目的實施是否真正有助于防治環(huán)境污染，調(diào)查環(huán)保專項資金的投入使用情況，是否達(dá)到了預(yù)期的效果和目標(biāo)；對企業(yè)的環(huán)境績效審計屬于微觀層次，由內(nèi)部審計或社會審計來承擔(dān)，重點審查監(jiān)督企業(yè)對環(huán)保方針、政策的執(zhí)行情況，并評價企業(yè)的環(huán)境內(nèi)部控制系統(tǒng)以及企業(yè)在治理環(huán)境時所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效益和社會效益。

（一）宏觀環(huán)境績效審計

1.政府環(huán)境政策的績效審計

該審計主要是對政府制訂的環(huán)境政策，包括對環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策和行政控制的效果進(jìn)行評價，評價時只需考慮政策的執(zhí)行情況及效果，而不對政策本身進(jìn)行過多地評價。評價時需遵循兩條原則：首先，環(huán)境政策的實施能否達(dá)到預(yù)期的目標(biāo)；其次，在達(dá)到目標(biāo)的前提下，看政策的實施費用能否達(dá)到最小。

2.政府環(huán)境保護(hù)資金的績效審計

國家撥付給各級政府及部門的環(huán)保資金是用于治理環(huán)境的主要來源。環(huán)保資金在真實性、合規(guī)性審計的基礎(chǔ)上，還應(yīng)對資金的撥付、使用是否達(dá)到預(yù)期的效果進(jìn)行審計，因為真實合法并不等于使用的合理有效。所以環(huán)保資金的績效審計主要是對其撥付使用情況和使用效果進(jìn)行監(jiān)督。具體審查各級財政部門及各級主管部門是否及時將資金撥付給使用單位，有無少撥、不撥，或延遲撥付的現(xiàn)象，撥付給使用單位后，使用單位是否按照規(guī)定用途使用資金，最后對資金使用后的環(huán)境效益進(jìn)行評價，分析環(huán)保資金的使用效率，看是否發(fā)揮了應(yīng)有的作用。

3.政府環(huán)境項目效益審計

政府環(huán)境項目效益審計屬于績效審計，進(jìn)行項目效益審計首先要了解項目本身，如果項目被分解在不同地區(qū)、不同階段實施，還要了解項目分解情況。在了解了項目之后，還應(yīng)清楚該項目的目標(biāo)，在審計能力有限的情況下，應(yīng)以是否實現(xiàn)項目目標(biāo)為重點。如果不能實現(xiàn)目標(biāo)，則審查不能實現(xiàn)的原因；如果達(dá)到了目標(biāo)，則審查成本是否超過了預(yù)算，以達(dá)到使用最少的成本取得最大的項目效益。

（二）微觀環(huán)境績效審計

企業(yè)的環(huán)境績效審計內(nèi)容一般包括在環(huán)境績效報告中，它進(jìn)行環(huán)境績效審計包括以下幾個方面：

1.環(huán)境政策法規(guī)執(zhí)行的審計

首先要審查政策法規(guī)的具體規(guī)定。諸如排放標(biāo)準(zhǔn)、排污收費是否合理，可以根據(jù)邊際分析的原理，當(dāng)制訂的排放標(biāo)準(zhǔn)或排放費只有使得企業(yè)治理污染的邊際成本等于污染的社會成本時，該排放標(biāo)準(zhǔn)或排放費才是有效的；其次，審查執(zhí)行政策法規(guī)的情況有無偏差，對企業(yè)來說，每一項政策都有明確的目標(biāo)，審計人員應(yīng)考慮政策規(guī)定是否達(dá)到目標(biāo)，總體效果如何，從而可以把發(fā)現(xiàn)的問題及時反饋給有關(guān)部門，以提高政策法規(guī)的實施效果。

2.企業(yè)環(huán)境管理的內(nèi)控系統(tǒng)的審計

首先，了解企業(yè)現(xiàn)行環(huán)境管理的內(nèi)部控制制度，測試和評價這些內(nèi)部控制的設(shè)計和有效性，是否有利于預(yù)防和控制環(huán)境污染，改善環(huán)境質(zhì)量；其次，了解企業(yè)在內(nèi)控系統(tǒng)下的環(huán)境目標(biāo)以及一些污染指標(biāo)的定量數(shù)據(jù)，如排放到空氣中、土壤中的廢棄物的數(shù)量是否超過了指標(biāo)的上限；最后審查一些能對環(huán)境造成污染的能源消耗是否超過了一定標(biāo)準(zhǔn)等等。

3.企業(yè)環(huán)境管理效益的審計

對企業(yè)而言，環(huán)境保護(hù)的效益表現(xiàn)為兩種形式：社會效益和經(jīng)濟(jì)效益，該項審計是指企業(yè)進(jìn)行資源開發(fā)與利用、環(huán)境保護(hù)與治理所取得的有形收益和無形收益。因此，該項目的審計是企業(yè)環(huán)境管理的綜合審計，其指標(biāo)既有財務(wù)的、又有非財務(wù)的；既有綜合的、又有具體的指標(biāo)。主要包括：（1）環(huán)保投資審計：主要是對企業(yè)自己投入環(huán)保設(shè)施及重要資產(chǎn)上資金的真實性、投資行為的持續(xù)性的審查核實，以促使有關(guān)單位與部門保證環(huán)保資金的落實與到位；（2）環(huán)境成本費用審計：審查企業(yè)在日常的生產(chǎn)經(jīng)營活動中投入到環(huán)境管理中的成本與費用指標(biāo)；（3）環(huán)境損害費用審計：評價和審查企業(yè)由于對環(huán)境產(chǎn)生了破壞而受到的懲罰支出，該項目的金額越大，表現(xiàn)為企業(yè)環(huán)境管理的水平越低；（4）環(huán)境管理經(jīng)濟(jì)收益審計：評價與審查企業(yè)由于產(chǎn)品的綠色化、環(huán)保產(chǎn)品、“三廢”再生品、資源替代品等帶來的經(jīng)濟(jì)效益或者企業(yè)由于加強(qiáng)了環(huán)境保護(hù)導(dǎo)致環(huán)境損失的減少等內(nèi)容；（5）環(huán)境管理綜合效益審計：企業(yè)加強(qiáng)環(huán)境管理不僅可以帶來直接的經(jīng)濟(jì)效益，而且可以實現(xiàn)企業(yè)所在的社區(qū)環(huán)境的改善，提高企業(yè)的社會形象和美譽(yù)度，環(huán)境管理綜合效益的審計包括對治理污染使空氣清新、水質(zhì)變好、減少環(huán)境的再污染程度等非財務(wù)指標(biāo)和軟指標(biāo)的評價，也就是對社會效益和生態(tài)效益的評價。

六、環(huán)境績效審計的內(nèi)容

最高審計機(jī)關(guān)國際組織《從環(huán)境視角進(jìn)行審計活動的指南》中列示的環(huán)境績效審計內(nèi)容包括：對政府監(jiān)督環(huán)境法規(guī)執(zhí)行情況的審計、對政府環(huán)境項目的效益進(jìn)行審計、對其他政府項目的環(huán)境影響進(jìn)行審計、對環(huán)境管理系統(tǒng)的審計、對計劃的環(huán)境政策和環(huán)境項目進(jìn)行評估等。

（一）對政府監(jiān)督環(huán)境法規(guī)執(zhí)行情況的審計。這是目前世界各國開展政府和公營機(jī)構(gòu)績效審計最普遍的形式。具體地說，就是檢查政府環(huán)保部門或其他有關(guān)部門使用其法律授權(quán)和公共資源，督促社會公眾和組織遵守環(huán)境法規(guī)的效率和效果。

（二）對政府環(huán)境項目的效益審計。其主要對象是政府負(fù)責(zé)的保護(hù)或改善環(huán)境的項目以及政府簽署的國際協(xié)議。目前我國的法律規(guī)定，已授權(quán)審計機(jī)關(guān)對這些項目的“財政、財務(wù)收支的效益性”進(jìn)行審計。實施該類審計時，審計機(jī)關(guān)應(yīng)該注意對環(huán)境項目的選擇，考慮經(jīng)營風(fēng)險、重要性和可審計性等方面問題。

（三）對其他政府項目的環(huán)境影響進(jìn)行審計。審計機(jī)關(guān)或者內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)可以通過專項資金審計、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計或項目審計等方面工作的實施，檢查或確認(rèn)政府、組織在緩解、削減環(huán)境影響方面的措施是否已經(jīng)實施，并已經(jīng)達(dá)到目標(biāo)，有無造成過多成本等。

（四）對環(huán)境管理系統(tǒng)的審計。環(huán)境審計被看作對一個組織的環(huán)境管理系統(tǒng)的連續(xù)監(jiān)控過程，環(huán)境審計中對環(huán)境管理機(jī)構(gòu)的設(shè)置合理性和工作的有效性、環(huán)境管理制度（包括國家政策立法）的有效性和執(zhí)行程度以及環(huán)境規(guī)劃決策的科學(xué)性的評價都屬于環(huán)境績效審計的范疇。

（五）對計劃的環(huán)境政策和環(huán)境項目進(jìn)行評估。雖然我國的審計機(jī)關(guān)并無對政策制定進(jìn)行審計的權(quán)限，但是可以反饋一些與政府規(guī)定本身的合理性有關(guān)的信息，例如排污費的計費范圍和收費標(biāo)準(zhǔn)的合理性等。事實上，經(jīng)過反饋的審計信息也是國家有關(guān)部門制定政策的重要依據(jù)。

七、當(dāng)前我國開展環(huán)境績效審計的障礙與對策

開展環(huán)境績效審計是國際上環(huán)境審計的發(fā)展趨勢，但是我國基本上還處于起步階段，現(xiàn)階段在我國開展環(huán)境審計存在一些體制上、觀念上和理論上的障礙，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）對開展環(huán)境績效審計的必要性認(rèn)識不足。目前對于加強(qiáng)環(huán)境管理的重要性人們已經(jīng)達(dá)成了共識，但對于如何加強(qiáng)環(huán)境管理以及環(huán)境績效審計在環(huán)境管理中的作用等問題認(rèn)識不夠深入，主要著眼點還是僅僅限于環(huán)境投入和環(huán)境法規(guī)政策的執(zhí)行上，對于環(huán)境投入的效果以及投

入產(chǎn)出的對比狀況卻沒有更多的考慮，以達(dá)到經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境效益最大。因此開展環(huán)境績效審計首要的是提高對環(huán)境績效審計的重要性和必要性的認(rèn)識。

（二）環(huán)境財務(wù)審計和合規(guī)性審計發(fā)展不充分。環(huán)境績效審計以環(huán)境財務(wù)審計和環(huán)境合規(guī)性審計為基礎(chǔ)，是一種綜合性的審計，在我國環(huán)境財務(wù)信息不真實和環(huán)境管理違規(guī)時有發(fā)生的情況下，開展環(huán)境績效審計缺乏相應(yīng)的基礎(chǔ)。大力發(fā)展環(huán)境財務(wù)審計和合規(guī)性審計，保證環(huán)境信息的真實可靠和環(huán)境工作的規(guī)范性才能為環(huán)境績效工作的展開提供基礎(chǔ)。

（三）開展環(huán)境績效審計的理論準(zhǔn)備不足。環(huán)境績效審計作為一項實踐性的工作，只有具備一定的理論知識的儲備，才能為實際問題的解決提供理論準(zhǔn)備。我國環(huán)境績效審計的理論研究尚處于萌芽階段，對于各種基本問題，如環(huán)境績效審計的主體、范圍、標(biāo)準(zhǔn)、方法等都沒有形成統(tǒng)一的認(rèn)識，因此加強(qiáng)環(huán)境績效審計的理論研究，對于環(huán)境績效審計的實踐開展意義重大。