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舊企業(yè)會計準(zhǔn)則范文第1篇

存貨是企業(yè)流動資產(chǎn)的主要組成部分，存貨會計核算的正確與否，對于恰當(dāng)反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量具有重要影響。鑒于存貨在資產(chǎn)中的重要性，財政部早在1993年就將“存貨”準(zhǔn)則立項，并與1994年7月4日了征求意見稿，直至2001年11月9日正式了《企業(yè)會計準(zhǔn)則——存貨》（以下簡稱舊存貨準(zhǔn)則），該準(zhǔn)則于2002年1月1日起暫在股份有限公司執(zhí)行，自2003年1月1日起其他企業(yè)也開始施行。

《企業(yè)會計準(zhǔn)則——存貨》施行以來，為提高企業(yè)存貨的相關(guān)信息質(zhì)量發(fā)揮了積極的作用，但仍然存在一定的問題：例如，企業(yè)利用存貨跌價準(zhǔn)備操縱利潤等。因此，為了進(jìn)一步規(guī)范企業(yè)存貨的會計核算，滿足建立完整的會計準(zhǔn)則體系，財政部借鑒國際會計準(zhǔn)則的合理內(nèi)容，針對我國會計實踐中出現(xiàn)的一些問題，對舊存貨準(zhǔn)則進(jìn)行了重新修訂，并于2006年2月15日了修定后的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》（以下簡稱新存貨準(zhǔn)則），要求上市公司從2007年1月1日起施行。

總體來說，新存貨準(zhǔn)則在內(nèi)容上與舊存貨準(zhǔn)則相比變化不是很大，但對一些具體問題作了一定的修定和修改。

一、新存貨準(zhǔn)則的主要內(nèi)容：

新存貨準(zhǔn)則由總則、確認(rèn)、計量和披露共四章內(nèi)容組成。

1、第一章“總則”部分，說明了制定新存貨準(zhǔn)則的目的、依據(jù)等。

2、第二章“確認(rèn)”部分，說明了存貨的定義以及存貨確認(rèn)的條件。

（1）、定義：存貨是指企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等。

（2）、確認(rèn)條件：a、該存貨包含的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；b、該存貨的成本能夠可靠計量。

3、第三章“計量”部分，說明了存貨成本的初始計量、存貨成本的構(gòu)成內(nèi)容、發(fā)出存貨成本的確定方法以及存貨成本的期末計量等內(nèi)容。

（1）、存貨成本的初始計量：存貨應(yīng)當(dāng)按照成本計量，但下列費用在發(fā)生時應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期損益，而不計入存貨成本：a、非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用；b、倉儲費用（不包括在生產(chǎn)過程中為達(dá)到下一個生產(chǎn)階段所必需的費用）；c、不能歸屬于存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)的其他支出等。

（2）、存貨成本的構(gòu)成內(nèi)容：存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。其中存貨的采購成本，包括購買價款、進(jìn)口關(guān)稅和其他稅費、運(yùn)輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用；存貨的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費用；存貨的其他成本，是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。

(3)、發(fā)出存貨成本的確定方法：企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。已售存貨，應(yīng)當(dāng)將其成本結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期損益，相應(yīng)的存貨跌價準(zhǔn)備也應(yīng)當(dāng)予以結(jié)轉(zhuǎn)；對于性質(zhì)和用途相似的存貨，應(yīng)當(dāng)采用相同的成本計算方法確定發(fā)出存貨的成本；對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨以及提供勞務(wù)的成本，通常應(yīng)當(dāng)采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。

（4）、存貨成本的期末計量：資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當(dāng)計提存貨跌價準(zhǔn)備，計入當(dāng)期損益。

4、第四章“披露”部分，規(guī)定了企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與存貨有關(guān)的信息內(nèi)容。

二、新舊存貨準(zhǔn)則的差異比較與分析

（一）、新舊存貨準(zhǔn)則總體結(jié)構(gòu)差異的比較與分析

新存貨準(zhǔn)則由總則、確認(rèn)、計量和披露共四章二十二條組成；而舊存貨準(zhǔn)則由引言、定義、確認(rèn)、初始計量、發(fā)出存貨成本的確定、期末計量、存貨成本的結(jié)轉(zhuǎn)、披露、銜接辦法和附則共十部分三十條組成。

從總體內(nèi)容上看，新存貨準(zhǔn)則比舊存貨準(zhǔn)則更為概括、具體。

1、新存貨準(zhǔn)則取消了舊存貨準(zhǔn)則的“定義”部分，而是將其內(nèi)容貫穿于整個存貨準(zhǔn)則體系之中。例如，在“確認(rèn)”中明確了存貨的定義；在“計量”中明確了可變現(xiàn)凈值和制造費用的定義等。

2、新存貨準(zhǔn)則“計量”部分涵蓋了舊存貨準(zhǔn)則“初始計量”、“發(fā)出存貨成本的確定”、“期末計量”、“存貨成本的結(jié)轉(zhuǎn)”等部分的內(nèi)容，顯得更為簡單而且精確。

3、新存貨準(zhǔn)則取消了舊存貨準(zhǔn)則中“銜接辦法”和“附則”兩部分內(nèi)容，而是由財政部所同時的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則》來規(guī)定。

（二）、新舊存貨準(zhǔn)則具體內(nèi)容差異的比較與分析

1、新存貨準(zhǔn)則中取消了對商品流通企業(yè)存貨采購成本內(nèi)容的規(guī)定與說明。舊存貨準(zhǔn)則中規(guī)定“商品流通企業(yè)存貨的采購成本包括采購價格、進(jìn)口關(guān)稅和其他稅金”，而在新存貨準(zhǔn)則中沒有這樣的規(guī)定與說明；相應(yīng)地，新存貨準(zhǔn)則在“不計入存貨成本”的項目中也刪除了舊存貨準(zhǔn)則中有關(guān)“商品流通企業(yè)在采購過程中發(fā)生的運(yùn)輸費、裝卸費、保險費、倉儲費等費用”的內(nèi)容。

2、新存貨準(zhǔn)則在“不計入存貨成本”的項目中將舊存貨準(zhǔn)則中“其他方式取得的存貨成本”的內(nèi)容修改為“不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)的其他支出”，使之更加明確、更加具體。

3、新存貨準(zhǔn)則中增加了對借款費用計入存貨成本的具體規(guī)定（按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號——借款費用》的規(guī)定處理），從而允許將用于存貨生產(chǎn)的借款費用資本化，使借款費用資本化的范圍擴(kuò)大到了存貨中（而不再只限于使用專門借款購建的固定資產(chǎn)）。因此，使得一些需要通過取得專門借款才能達(dá)到可銷售狀態(tài)的企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果也會受到一定程度的影響：將導(dǎo)致使存貨處于長時間生產(chǎn)周期中的企業(yè)損益表中當(dāng)期的財務(wù)費用減少，利潤增加；資產(chǎn)負(fù)債表中的存貨資產(chǎn)額和權(quán)益額也相應(yīng)增加。從而使那些專門為出售而生產(chǎn)大型機(jī)器設(shè)備、船舶等生產(chǎn)周期較長的企業(yè)所對外提供的會計信息更加真實、可靠。

例如，船業(yè)公司a（以下簡稱a公司）按照與遠(yuǎn)洋運(yùn)輸公司b（以下簡稱b公司）簽訂的合同，于2007年7月1日開工，為b公司建造大型車輛滾裝船，預(yù)計建造工期為22個月。為建造該型車輛滾裝船，a公司于2007年6月30日由銀行借入3年期、到期還本付息，不計復(fù)利的專門借款2000萬元。2007年度，a公司借入該項專門借款計提的借款利息為66、95萬元，其中按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號———借款費用》中第六條第一款的規(guī)定計算的符合資本化的借款利息為25、025萬元，即應(yīng)將借款利息中的25、025萬元計入存貨成本（該大型車輛滾裝船的成本），而將其余41、925萬元的銀行借款利息計入發(fā)生當(dāng)期的財務(wù)費用；但按照舊存貨準(zhǔn)則的規(guī)定則應(yīng)將66、95萬元的借款利息全部計入發(fā)生當(dāng)期的財務(wù)費用。

4、新存貨準(zhǔn)則中增加了“收獲時農(nóng)產(chǎn)品的成本和企業(yè)合并時取得的存貨的成本，應(yīng)當(dāng)分別按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第5號——生物資產(chǎn)》（本次新制定的準(zhǔn)則）和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》確定”，同時又刪除了舊存貨準(zhǔn)則中關(guān)于捐贈方提供了有關(guān)證據(jù)和捐贈方?jīng)]有提供有關(guān)證據(jù)情況下企業(yè)接受捐贈的存貨成本確定的相關(guān)說明。

5、新存貨準(zhǔn)則中增加了“企業(yè)提供勞務(wù)的，所發(fā)生的從事勞務(wù)提供的直接人工和其他直接費用以及可歸屬的間接費用，計入存貨”的內(nèi)容；相應(yīng)地，新存貨準(zhǔn)則在第十四條中將舊存貨準(zhǔn)則中“對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨，通常采用個別計價法確當(dāng)發(fā)出存貨的成本”的內(nèi)容重新修訂為“對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨以及提供的勞務(wù)，通常采用個別計價法確當(dāng)發(fā)出存貨的成本”，以與新存貨準(zhǔn)則第十三條相對應(yīng)；而舊存貨準(zhǔn)則中則沒有對“提供勞務(wù)”存貨成本作出規(guī)定。

6、新存貨準(zhǔn)則規(guī)定，投資者投入存貨的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。即應(yīng)當(dāng)按照公允價值來確定投資者投入存貨的成本，而公允價值的確定是本次新修定會計準(zhǔn)則的一個亮點；而舊存貨準(zhǔn)則規(guī)定，投資者投入的存貨成本，應(yīng)當(dāng)按照投資各方確認(rèn)的價值確定。所以舊存貨準(zhǔn)則對投資者投入存貨的成本，人為可操縱性很大，容易造成存貨資產(chǎn)的不實。

7、新存貨準(zhǔn)則中取消了舊存貨準(zhǔn)則中關(guān)于發(fā)出存貨成本的后進(jìn)先出法。因為采用后進(jìn)先出法確定企業(yè)發(fā)出存貨的成本不能真實反映企業(yè)存貨的流轉(zhuǎn)情況，會造成存貨的實物流與成本流相互脫節(jié)。從目前來看，取消后進(jìn)先出法，會使原來采用后進(jìn)先出法計價、存貨較多而且周轉(zhuǎn)率較低的企業(yè)，造成毛利率和利潤的不正常波動；但從長遠(yuǎn)來看，取消后進(jìn)先出法，可以使企業(yè)更加真實的反映存貨的流轉(zhuǎn)情況，以提供更為可靠的會計信息。

7、新存貨準(zhǔn)則對舊存貨準(zhǔn)則中“盤虧或毀損的存貨所造成的損失，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生的當(dāng)期計入損益”，在第二十一條中作出了相應(yīng)的修定：“企業(yè)發(fā)生的存貨毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除帳面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當(dāng)期損益。存貨的帳面價值是存貨成本扣減累計跌價準(zhǔn)備后的金額。存貨盤虧造成的損失，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益”。使企業(yè)對存貨發(fā)生盤虧或毀損的會計處理規(guī)定更加明確、具體。

8、新存貨準(zhǔn)則在信息披露方面也作出了進(jìn)一步的修定：

（1）、新存貨準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)應(yīng)當(dāng)披露各類存貨的期初和期末帳面價值，對其總額的披露沒有作出具體規(guī)定；而舊存貨準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)不但應(yīng)當(dāng)披露其當(dāng)期期初和期末帳面價值，而且應(yīng)當(dāng)披露其總額。

（2）、新存貨準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)應(yīng)當(dāng)披露存貨跌價準(zhǔn)備的計提和轉(zhuǎn)回的有關(guān)情況；而舊存貨準(zhǔn)則沒有具體的規(guī)定。

（3）、新存貨準(zhǔn)則對存貨取得的方式、低值易耗品和包裝物的攤銷方法以及當(dāng)期確認(rèn)為費用的存貨成本，如主營業(yè)務(wù)成本等沒有要求進(jìn)行披露。

（4）、因為新存貨準(zhǔn)則刪除了存貨發(fā)出成本的后進(jìn)先出法，所以在新存貨準(zhǔn)則的信息披露中也相應(yīng)地刪除了舊存貨準(zhǔn)則中“應(yīng)當(dāng)披露采用后進(jìn)先出法確定的發(fā)出存貨的成本與采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、或移動加權(quán)平均法確定的發(fā)出存貨的成本的差異”的內(nèi)容。

參考文獻(xiàn)：

1、尤學(xué)英，企業(yè)會計準(zhǔn)則——存貨，《企業(yè)會計準(zhǔn)則精解教程》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2004、2

3、會計制度講解編寫組，《新會計準(zhǔn)則——會計制度講解》，北京科學(xué)技術(shù)出版社，2002、9

4、新企業(yè)會計準(zhǔn)則重點難點解析編寫組，《新企業(yè)會計準(zhǔn)則重點難點解析》，企業(yè)管理出版社，2006、3

舊企業(yè)會計準(zhǔn)則范文第2篇

【關(guān)鍵詞】企業(yè)會計準(zhǔn)則，借款費用，比較，分析

《企業(yè)會計準(zhǔn)則――借款費用》施行以來，為提高企業(yè)財務(wù)的相關(guān)信息質(zhì)量發(fā)揮了積極的作用，但仍然存在一定的問題：例如，可以進(jìn)行資本化的借款范圍及資產(chǎn)范圍局限性較大，只能是為購建固定資產(chǎn)而專門借入的款項所發(fā)生的借款費用才能予以資本化：再如，每一會計期間應(yīng)予資本化金額的計算比較繁瑣等。因此，為了進(jìn)一步規(guī)范企業(yè)借款費用的會計核算，滿足建立完整的會計準(zhǔn)則體系，財務(wù)部借鑒國際會計準(zhǔn)則的合理內(nèi)容，針對我國會計實踐中出現(xiàn)的一些問題，對舊準(zhǔn)則進(jìn)行了重新修訂，并于2006年2月15日了修訂后的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號――借款費用》（以下簡稱新準(zhǔn)則），要求上市公司從2007年1月1日起施行。

新準(zhǔn)則在內(nèi)容上與舊準(zhǔn)則相比存在差異，但也有一些內(nèi)容沒有變化：如對于外幣專門借款匯兌差額資本化及其金額的確定、將每期應(yīng)攤銷的折價或溢價金額作為利息費用的調(diào)整額、對于允許資本化的每一會計期間的利息資本化金額的限額的規(guī)定基本相同。對于相同之處本人在此不再累述，只針對差異進(jìn)行比較分析。

一、應(yīng)予資本化的資產(chǎn)范圍的變化

舊準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予資本化的資產(chǎn)是固定資產(chǎn)。而新準(zhǔn)則規(guī)定，符合資本化條件的資產(chǎn)是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、存貨和無形資產(chǎn)等資產(chǎn)。

例如，船業(yè)公司A（以下簡稱A公司）按照與遠(yuǎn)洋運(yùn)輸B公司（以下簡稱B公司）簽訂的合同，于2007年7月1日開工，為B公司建造大型車輛滾裝船，預(yù)計建造工期為22個月。為建造該型車輛滾裝船，A公司于2007年6月30日由銀行借入3年期、到期還本付息，不計復(fù)利的專門借款2000萬元。2007年度，A公司借入該項專門借款計提的借款利息為66.95萬元，其中按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號―――借款費用》中第六條第一款的規(guī)定計算的符合資本化的借款利息為25.025萬元，即應(yīng)將借款利息中的25.025萬元計入存貨成本（該大型車輛滾裝船的成本），而將其余41.925萬元的銀行借款利息計入發(fā)生當(dāng)期的財務(wù)費用；若按照舊準(zhǔn)則的規(guī)定則應(yīng)將66.95萬元的借款利息全部計入發(fā)生當(dāng)期的財務(wù)費用。

從上例中可以看出，新準(zhǔn)則比舊準(zhǔn)則對于可以資本化的資產(chǎn)范圍界定擴(kuò)大了。

二、應(yīng)予資本化的借款范圍的變化

舊準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予資本化的借款范圍為專門借款，即為購建固定資產(chǎn)而專門借入的款項。而新準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)予資本化的借款不僅包括專門借款，而且為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用一般借款?？梢娦聹?zhǔn)則比舊準(zhǔn)則對于可以資本化的借款范圍擴(kuò)大了。

三、計算方法的變化

舊準(zhǔn)則規(guī)定，利息的資本化金額的計算公式為：每一會計期間利息的資本化金額=至當(dāng)期末止購建固定資產(chǎn)累計支加權(quán)平均數(shù)x資本化率?？梢姡f準(zhǔn)則中利息資本化金額的確定要與發(fā)生在所購建的固定資產(chǎn)上的支出掛鉤，即支出的多少和支出承擔(dān)借款費用期間的長短將直接影響著利息的資本化金額。

新準(zhǔn)則對此兩條規(guī)定：第一，為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的，應(yīng)當(dāng)以專門借款當(dāng)期實際發(fā)生的利息費用，減去將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進(jìn)行暫時性投資取得的投資收益后的金額確定。很顯然，利息資本化金額的確定不再與發(fā)生在符合資本化條件的資產(chǎn)上支出掛鉤，專門借款的利息的資本化金額的確定相對簡單；第二，為購建或生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均乘以所占用一般借款的資本化率，計算確定一般借款應(yīng)予資本化的利息金額。其中資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計算確定。

四、扣除項目的變化

舊準(zhǔn)則沒有規(guī)定借款費用的扣除項目；而新準(zhǔn)則對于借款費用中應(yīng)予資本化的利息金額，扣除里尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或者進(jìn)行暫時性投資取得的投資收益，從而體現(xiàn)了凈利息的概念。

五、折價或溢價的攤銷方法的變化

舊準(zhǔn)則規(guī)定，折價或溢價的攤銷，可以采用實際利率法，也可以采用直線法；而新準(zhǔn)則規(guī)定，借款存在溢價或折價的，應(yīng)當(dāng)按照實際利率法確定每一會計期間應(yīng)攤銷的折價或溢價金額，調(diào)整每期利息金額。可見，新準(zhǔn)則取消直線法，只允許采用實際利率發(fā)攤銷。這樣減少了企業(yè)的會計選擇，使企業(yè)計算的利息費用更準(zhǔn)確，也增強(qiáng)了企業(yè)之間會計信息的可比性。

六、輔助費用的資本化的變化

舊準(zhǔn)則規(guī)定，因安排專門借款而發(fā)生的輔助費用，屬于在所購建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時予以資本化；如果輔助費用金額較小，也可于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費用。

而新準(zhǔn)則規(guī)定；第一，專門借款發(fā)生的輔助費用，在所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額予以資本化，計入符合資本化條件的資產(chǎn)的成本；在所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)之后發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時其發(fā)生額確認(rèn)為費用，計入當(dāng)期損益；第二，一般借款發(fā)生的輔助費用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費用，計入當(dāng)期損益。

新舊準(zhǔn)則對比，取消了將金額較小的輔助費用予以費用化的規(guī)定，新增了對于一般借款發(fā)生的輔助費用的處理方法。

七、借款費用資本化與費用的爭論

企業(yè)每期發(fā)生的借款費用是費用化，直接計入當(dāng)期損益？還是應(yīng)該資本化。計入相關(guān)資產(chǎn)的成本？有不同的觀點。

借款費用費用化的支持者認(rèn)為，將所有的借款費用于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費用，計入當(dāng)期損益，可以避免相同的資產(chǎn)因籌資方式不同而出現(xiàn)不同的價值，可以提高會計信息的可比性，簡化會計工作量，使資產(chǎn)和損益的確認(rèn)更具穩(wěn)定性，比如企業(yè)有些資產(chǎn)是由借款形成的，有些資產(chǎn)是由發(fā)行股票籌得的資金形成的，如果允許將借款費用資本化，計入資產(chǎn)成本，而向股東支付的股利未被資本化，會使使用前者資金購置的資產(chǎn)入賬成本高于后者，影響資產(chǎn)成本信息的可比性，尤其是相同的資產(chǎn)會出現(xiàn)不同的賬面價值。所以主張借款費用于發(fā)生時全部費用化，計入當(dāng)期損益。

舊企業(yè)會計準(zhǔn)則范文第3篇

市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展促使企業(yè)間并購增多，企業(yè)之間往往通過“強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合”或者“取長補(bǔ)短”來應(yīng)對激烈的競爭，再加上市場環(huán)境的風(fēng)云變幻，增加了企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的復(fù)雜性，會計準(zhǔn)則作為企業(yè)賬務(wù)處理的指南，也必須適應(yīng)時代的發(fā)展，甚至要處于時代的前端，才能真正發(fā)揮其指導(dǎo)作用。

我國合并財務(wù)報表會計準(zhǔn)則的制定，主要是借鑒了相關(guān)的國際會計準(zhǔn)則，伴隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷變化，國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）也在不斷地修改和完善報表合并的相關(guān)內(nèi)容，先后對母公司失去子公司控制、合并報表披露內(nèi)容以及投資主體等方面做出了修改，進(jìn)一步規(guī)范了報表合并實務(wù)，為保持與國際會計準(zhǔn)則的趨同，財政部在2006年頒布的會計準(zhǔn)則基礎(chǔ)上，對報表合并準(zhǔn)則進(jìn)行了修改，這便是2014年頒布的新《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號――合并財務(wù)報表》。可以看出，會計準(zhǔn)則從來都不是一成不變的，而是隨著經(jīng)濟(jì)的不斷變化逐步進(jìn)行完善和修正，但是，新準(zhǔn)則的應(yīng)用勢必也會面臨一些困難，就像所有的改革終將經(jīng)歷陣痛，面對這一重大的修改，如何快速理解新準(zhǔn)則的本質(zhì)，進(jìn)而準(zhǔn)確編制合并報表成為財務(wù)人員面臨的問題。一般說來，修改的部分往往最能體現(xiàn)未來的發(fā)展趨勢，因而，明確新舊合并財務(wù)報表準(zhǔn)則的異同，成為財務(wù)人員更快地了解、適應(yīng)新會計準(zhǔn)則的途徑，同時也對財務(wù)人員已形成的固有觀念進(jìn)行修正，使財務(wù)人員能正確地進(jìn)行合并報表的賬務(wù)處理，畢竟，對比之下，才能明白新舊會計準(zhǔn)則的差異，進(jìn)而對準(zhǔn)則的變化和發(fā)展趨勢有一個大體的把握。

二、合并財務(wù)報表新舊會計準(zhǔn)則的差異

（一）關(guān)于“控制”的定義

編制合并財務(wù)報表，首先考慮的就是控制權(quán)的問題，根據(jù)2006版會計準(zhǔn)則的規(guī)定，是否形成控制取決于一家企業(yè)是否能決定另一家企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并從中獲得經(jīng)濟(jì)利益。這樣的定義過于簡單，在實際運(yùn)用中也出現(xiàn)了很多問題，比如一家企業(yè)如果購入另一家企業(yè)全部的股權(quán)，但是只是暫時性地“控制”，其目的在于尋求適當(dāng)?shù)臅r機(jī)賣出獲益，這樣的情況按照舊準(zhǔn)則的規(guī)定應(yīng)編制合并報表，但是這樣暫時性的控制又沒有形成真正地、實質(zhì)性地控制，于是企業(yè)便可以借此來粉飾報表，比如作為母公司就可以通過改變合并范圍來達(dá)到調(diào)節(jié)利潤的目的。另一方面，一家企業(yè)對另一家企業(yè)決策權(quán)的控制通常都是通過表決權(quán)來實現(xiàn)的，所以按照舊準(zhǔn)則的定義，是否達(dá)到控制取決于投資主體是否擁有直接或間接擁有半數(shù)以上表決權(quán)，無疑，這樣的標(biāo)準(zhǔn)在實際運(yùn)用中卻顯得過于死板，容易出現(xiàn)難以判斷的情況，比如從正式的、法律的角度看，一家企業(yè)只擁有一部分表決權(quán)，但是由于與其他方存在其他利益關(guān)系，該企業(yè)可以暗示或者影響其他方的表決意見，實際上已經(jīng)是控制這家企業(yè)了，但是從定義的角度出發(fā)卻不符合控制的要求。

針對這個弊端，新準(zhǔn)則的定義就要精準(zhǔn)得多，一家企業(yè)是否形成對另一家企業(yè)的控制，新準(zhǔn)則從三個方面進(jìn)行了界定，包括是否擁有被投資方的權(quán)利、是否參與被投資方的活動（承擔(dān)相關(guān)風(fēng)險并享有收益）、是否有能力運(yùn)用權(quán)利來影響收益的金額，同時滿足這三個條件即被界定為控制，從新準(zhǔn)則的角度出發(fā)，那些即使存在少量表決權(quán)的企業(yè)，也可能對另一家企業(yè)存在控制情況（如同時滿足三個條件），并且，由于特殊原因而設(shè)立的特殊目的實體以及結(jié)構(gòu)化主體也需要被納入合并范圍，舊準(zhǔn)則對于控制的界定就沒有涉及這些“非一般的企業(yè)”，此外，新準(zhǔn)則也提供了一個動態(tài)判斷控制權(quán)的視角，從表決權(quán)的角度出發(fā)，控制關(guān)系可能幾年都沒有變化，而新準(zhǔn)則的定義是從權(quán)利與回報的關(guān)系出發(fā)，這就要求財務(wù)人員需要持續(xù)性地對控制關(guān)系進(jìn)行判斷。

（二）關(guān)于合并主體和合并范圍

在原有的準(zhǔn)則界定下，合并方是指母公司，被合并方是其子公司，并且對于合并雙方的范圍都是圍繞“企業(yè)”這一法律實體，而新準(zhǔn)則不僅對母公司進(jìn)行了投資主體和非投資主體的劃分，而且子公司也超出了企業(yè)主體的范圍。

根據(jù)新會計準(zhǔn)則的規(guī)定，對滿足條件的子公司仍要進(jìn)行合并，除此之外，還包括了其他主體，諸如被投資單位中可分割的部分等，由于特殊原因設(shè)立的實體也需要根據(jù)情況判斷控制關(guān)系，決定是否進(jìn)行合并，這也是我國會計準(zhǔn)則向國際準(zhǔn)則靠近的體現(xiàn)，同時也進(jìn)一步滿足資本市場的要求。

而在母公司的界定上，2006版的會計準(zhǔn)則局限于簡單的企業(yè)之間的合并關(guān)系中，隨著資本市場的不斷完善，私募、投資基金等類似的金融機(jī)構(gòu)在資本市場上十分活躍，他們的投資活動也往往伴隨著企業(yè)的股權(quán)交易，但是這些金融機(jī)構(gòu)都是從事投資活動的投資性主體，無論是投資的目的還是管理的方式都與企業(yè)間的股權(quán)投資有著天壤之別，對于這些投資主體來說，編制合并財務(wù)報表涵蓋這些投資的子公司并沒有太大的意義，新會計準(zhǔn)則便考慮到了這個問題，對相關(guān)規(guī)定進(jìn)行了修改，同時指出，母公司性質(zhì)的不同合并范圍也不同。首先，從投資主體的本質(zhì)出發(fā)，新準(zhǔn)則規(guī)定只有同時滿足三個條件才確認(rèn)為投資主體，包括從一個或多個投資者收取資金并為投資方提供資金管理服務(wù)、投資的目的僅為獲得資本的增值（包括投資收益）、對主體旗下幾乎所有的投資使用公允價值計量模式。新準(zhǔn)則還提出判斷投資主體需要綜合考慮投資方與對外投資項目的數(shù)量、投資者與投資主體的關(guān)聯(lián)關(guān)系等，如果一家企業(yè)確定為投資主體，那么對其因進(jìn)行對外投資活動形成控制的子公司，不必進(jìn)行合并，而應(yīng)參照交易性金融資產(chǎn)的計量方式，但是，界定為投資主體之后也并非所有的投資都不納入合并范圍，也要考慮其日常的經(jīng)營活動，若投資主體擁有一個與投資活動相關(guān)的子公司，這種即是準(zhǔn)則所述的特殊情況，應(yīng)將子公司納入企業(yè)的合并報表中。

（三）關(guān)于控制關(guān)系的判斷

為了提高合并報表的質(zhì)量，更好地把握控制的概念，新準(zhǔn)則也對判斷控制關(guān)系提供了更多的指導(dǎo)。

首先，對于企業(yè)不存在多數(shù)表決權(quán)的情況，根據(jù)新準(zhǔn)則的規(guī)定，要與其他權(quán)利結(jié)合起來考慮，一般說來應(yīng)當(dāng)考慮的事項包括股權(quán)的分散程度、投資主體相對于其他投資方所擁有的表決權(quán)、投資主體以及其他投資各方的潛在表決權(quán)（譬如一些衍生金融工具）、是否通過合同協(xié)議擁有其他權(quán)利、是否有其他事項表明投資主體實質(zhì)上能主導(dǎo)被投資方的經(jīng)營活動，有時還需要對企業(yè)的投票表決方式、投資方與被投資方是否有特殊關(guān)系等情況結(jié)合進(jìn)行考慮。

其次，控制關(guān)系的判斷中時常會涉及潛在表決權(quán)，對此，舊版會計準(zhǔn)則的規(guī)定中，諸如認(rèn)股權(quán)證以及可轉(zhuǎn)換工具涉及的潛在表決權(quán)，只有在可執(zhí)行或者實施時，才在控制判斷中予以考慮，但是按照新準(zhǔn)則的規(guī)定，潛在表決權(quán)如果具有實質(zhì)性就需要予以考慮，對于實質(zhì)性的判斷需要從行權(quán)障礙、行權(quán)協(xié)議以及行權(quán)是否可以為行權(quán)主體帶來收益等方面進(jìn)行考慮，如果不存在行權(quán)障礙、沒有其他行權(quán)協(xié)議限制、行權(quán)成本低或者能給行權(quán)主體帶來收益，那么這些潛在權(quán)利就具有實質(zhì)性，有足夠的理由相信行權(quán)主體會行權(quán)，因而在進(jìn)行控制判斷時應(yīng)該考慮在內(nèi)，這也是更加符合現(xiàn)實情況的處理方法。

另外，在實務(wù)中，尤其是金融機(jī)構(gòu)判斷控制關(guān)系時，經(jīng)常會出現(xiàn)實質(zhì)關(guān)系為關(guān)系的情況，在舊準(zhǔn)則中幾乎對此情況不予考慮，“一刀切”的做法常常導(dǎo)致涉及關(guān)系的企業(yè)在判斷控制關(guān)系時遇上困難，為此，新準(zhǔn)則特別對評估關(guān)系提供了指導(dǎo)，提出具有決策權(quán)的投資方須是委托方而非方才能獲得控制權(quán)，方雖然具有形式上的控制權(quán)，但是其本質(zhì)卻是傳達(dá)委托方的意愿，事實上并未控制被投資方，所以需要結(jié)合管理、經(jīng)營決策權(quán)以及與其他方的關(guān)系來對投資主體的身份進(jìn)行判斷（看其是否為方），考慮的因素主要有：被投資方?jīng)Q策權(quán)的范圍、涉及的其他方的權(quán)利、是否存在取得薪酬的協(xié)議、投資主體為取得回報而承擔(dān)的風(fēng)險等，結(jié)合這些因素才能對控制關(guān)系進(jìn)行準(zhǔn)確判斷。

（四）關(guān)于賬務(wù)處理方法

伴隨著實際情況的變化，新會計準(zhǔn)則在修改定義之余也新增、修改了部分合并報表的賬務(wù)處理方法

首先，對于符合投資主體定義的母公司，由于投資活動形成控制關(guān)系的子公司不再進(jìn)入合并范圍，視為交易性金融資產(chǎn)公允價值進(jìn)行計量，進(jìn)行初始投資時，投資成本計入“交易性金融資產(chǎn)”，但成本不包括未發(fā)放的股利以及交易費用的；其次，舊準(zhǔn)則下是按照權(quán)益法進(jìn)行合并報表的編制，而新準(zhǔn)則規(guī)定采用直接合并法，母公司不必先按照權(quán)益法對長期股權(quán)投資調(diào)整后進(jìn)行抵消，這一新規(guī)定也是簡化了合并報表的編制；最后，在實際經(jīng)濟(jì)活動中，不僅是單方向的股權(quán)投資，母子公司相互持股的情況并不罕見，但是舊準(zhǔn)則沒有針對這個問題作出規(guī)定，而新準(zhǔn)則增加了對此問題的處理，從一體化的角度考慮，母子公司相互持股類似于母公司回購了部分股份，對于這部分投資便作為回購庫存股進(jìn)行賬務(wù)處理，在合并報表上所有者權(quán)益“減：庫存股”的項目中進(jìn)行列示。此外，在實務(wù)中時常還有子公司相互持股的情況，對于這部分股權(quán)的抵消是比照母公司股權(quán)抵消的方法來進(jìn)行賬務(wù)處理。根據(jù)長期股權(quán)投資的相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定，根據(jù)不同程度的持股情況對長期股權(quán)投資選取成本法或者權(quán)益法兩種方式進(jìn)行賬務(wù)處理，導(dǎo)致抵消方法存在一定的差異，在成本法下，應(yīng)抵消投資企業(yè)應(yīng)享有的資本金額和長期股權(quán)投資金額，同時將二者之間的差額計入資本公積，而在權(quán)益法下，按照初始投資成本分別抵消股本金額和溢價金額，同時抵消按照投資比例享有被投資企業(yè)留存收益的部分。

舊企業(yè)會計準(zhǔn)則范文第4篇

關(guān)鍵詞：我國企業(yè)會計準(zhǔn)則；問題；研究

中圖分類號：F233 文獻(xiàn)識別碼：A 文章編號：1001-828X（2015）018-000-01

一、我國新會計準(zhǔn)則實施的問題研究

1.新會計準(zhǔn)則的基本特點

第一，以資產(chǎn)負(fù)債作為會計要素的定義分類的基礎(chǔ)。以前的會計準(zhǔn)則是以目標(biāo)為導(dǎo)向進(jìn)行制定的，但是這種收入費用觀不是很恰當(dāng)。這是因為，評價一個企業(yè)是以企業(yè)所擁有的資產(chǎn)負(fù)債作為標(biāo)準(zhǔn)的，資產(chǎn)是企業(yè)的最重要的資源。另外，企業(yè)的業(yè)績也是由資產(chǎn)的增加和減少來體現(xiàn)的。所以，新會計準(zhǔn)則堅持以資產(chǎn)負(fù)債作為制定依據(jù)是科學(xué)合理的。

第二，新會計準(zhǔn)則堅持實質(zhì)重于形式這一原則。如實的反應(yīng)會計信息要以一項交易的發(fā)生為依據(jù)。會計信息的準(zhǔn)確性要求交易的實現(xiàn)，未發(fā)生的交易不能作為會計處理的依據(jù)。在新的會計準(zhǔn)則中，堅持了實質(zhì)重于形式這樣的原則。

第三，新的會計準(zhǔn)則積極審慎推廣公允價值計量。在新的會計準(zhǔn)則中，涉及到公允價值的有16項，占整個會計準(zhǔn)則的42%。這里提現(xiàn)了我國新的會計準(zhǔn)則堅持推廣公允價值計量的方法。

2.實施新會計準(zhǔn)則的幾點思考

首先，新會計準(zhǔn)則要求提高會計人員的職業(yè)技術(shù)能力。新的會計準(zhǔn)則在內(nèi)容上更加精簡，趨于準(zhǔn)確。在對會計行為及會計業(yè)務(wù)上的要求，很多只是進(jìn)行了原則上的規(guī)定，并沒有進(jìn)行詳細(xì)的展開說明。這就導(dǎo)致企業(yè)在會計政策上有更多選擇的余地，很多會計準(zhǔn)則中的內(nèi)容需要會計人員根據(jù)自己的職業(yè)技術(shù)能力及工作經(jīng)驗去判斷，解決具體的會計業(yè)務(wù)問題，這就對會計人員提出了更高的要求，對會計準(zhǔn)則具有職業(yè)的判斷能力成為會計從業(yè)人員的一項基本素質(zhì)。

其次，集團(tuán)公司針對新會計準(zhǔn)則要統(tǒng)一規(guī)劃，建立健全本集團(tuán)的信息系統(tǒng)。新的會計準(zhǔn)則進(jìn)行了大范圍的變化，同時，新會計準(zhǔn)則中對于信息的披露規(guī)定的更加詳細(xì)。這就要求集團(tuán)公司針對新的會計準(zhǔn)則，在集團(tuán)總部制定出一個統(tǒng)一的規(guī)劃，使得下屬企業(yè)逐步進(jìn)行新舊準(zhǔn)則的交替。因此，集團(tuán)公司要完善自己的信息系統(tǒng)，對于集團(tuán)下屬企業(yè)在實施新會計準(zhǔn)則的過程中出現(xiàn)的問題以及總結(jié)的經(jīng)驗及時與其他企業(yè)進(jìn)行溝通交流，以實現(xiàn)向新會計準(zhǔn)則的順利平穩(wěn)過渡。

最后，企業(yè)要審慎的使用公允價值計量的方法。在我國以前的會計準(zhǔn)則中更多的是強(qiáng)調(diào)采用歷史成本法，但是在當(dāng)今的時代背景下，采用歷史成本法顯得不再科學(xué)。再加上近幾年我國金融行業(yè)的迅速發(fā)展，使得公允價值計價法符合經(jīng)濟(jì)新形勢下的客觀需求。因此，我國新會計準(zhǔn)則中將公允價值計價法引入進(jìn)來，但是企業(yè)在實際的運(yùn)用過程中，要審慎地、有條件的進(jìn)行使用，要符合新會計準(zhǔn)則的原則要求。

二、小企業(yè)會計準(zhǔn)則實施問題的研究

1.小企業(yè)會計準(zhǔn)則實施的必要性

我國在之前針對小企業(yè)的特點制定過一套相應(yīng)的制度，但是制度實施的效果并不是很明顯。其重要原因是小企業(yè)在財務(wù)方面的建設(shè)較為落后，缺乏專業(yè)的財務(wù)工作人員；制度本身不具備強(qiáng)制性執(zhí)行的功能；小企業(yè)缺乏實施會計制度的動力；制度執(zhí)行部門主要是稅務(wù)部門的執(zhí)行力度不夠以及制度本身的不完善等問題都使得該制度沒法順利實施下去。

但是，我國小企業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀需要有一個完善的會計準(zhǔn)則來指導(dǎo)更好地進(jìn)行會計行為。小企業(yè)為國家的GDP、稅收等方面做出了突出的貢獻(xiàn)，為促進(jìn)市場繁榮、提供社會就業(yè)機(jī)會貢獻(xiàn)出了自己的一份力量。因此需要有一個完善的會計準(zhǔn)則對小企業(yè)的市場行為作出規(guī)范。

2.對于實施小企業(yè)會計準(zhǔn)則的建議

第一，對于實施新的小企業(yè)會計準(zhǔn)則，要實現(xiàn)其平穩(wěn)過渡。由于之前實行過舊的小企業(yè)會計制度，所以在由舊制度轉(zhuǎn)換為新準(zhǔn)則的過程中要采取一定的措施，使得新的小企業(yè)會計準(zhǔn)則能夠順利推進(jìn)。具體措施有在企業(yè)領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照的時候，標(biāo)注出符合標(biāo)準(zhǔn)的小企業(yè)，同時聯(lián)合財政部門和稅務(wù)部門，對于符合標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)，必須實行《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》；另外，加強(qiáng)對小企業(yè)會計準(zhǔn)則的宣傳力度，加強(qiáng)對小企業(yè)會計人員的職業(yè)素養(yǎng)的培訓(xùn)和教育等。

第二，指導(dǎo)微型企業(yè)使用簡化版的小企業(yè)會計準(zhǔn)則。我國新的企業(yè)劃分標(biāo)準(zhǔn)中以及稅法中加入了微型企業(yè)的概念，說明微型企業(yè)得到了我國的重視。對于這種微型企業(yè)，也要有一定的會計準(zhǔn)則進(jìn)行指導(dǎo)，可以將小企業(yè)會計準(zhǔn)則進(jìn)行簡化適用于微型企業(yè)。

三、我國企業(yè)會計準(zhǔn)則國際趨同問題的研究

2008年全球金融危機(jī)爆發(fā)后，二十國集團(tuán)（G20）及金融穩(wěn)定理事會（FSB）就倡導(dǎo)構(gòu)建一個全球統(tǒng)一的會計準(zhǔn)則，我國的企業(yè)會計準(zhǔn)則也逐步地進(jìn)行著國際趨同化，以下就對我國的會計準(zhǔn)則國際趨同化提供一些建議：

第一，要明確我國的經(jīng)濟(jì)地位。我們要對我國的經(jīng)濟(jì)在世界的地位有一個清醒的認(rèn)識，首先，我國還是一個發(fā)展中國家，以前的國際會計制度是由美國、英國等發(fā)達(dá)國家制定的，代表著發(fā)達(dá)國家的利益要求。因此，在制定新的國際會計新秩序的時候，我國要主動參與到規(guī)則的制定當(dāng)中，確保我國及發(fā)展中國家的利益。

第二，在國際趨同過程中注意交流合作。全球統(tǒng)一的會計制度的建立，不是任何一方能夠決定的，需要發(fā)達(dá)國家、發(fā)展中國家、國際會計機(jī)構(gòu)之間加強(qiáng)溝通，開展雙邊及多邊合作和交流，強(qiáng)化合作，互相借鑒。我國在開展國際溝通時要注意，首先要加強(qiáng)與國際會計機(jī)構(gòu)的溝通合作，進(jìn)行信息交流，協(xié)調(diào)行動，，切實推進(jìn)我國會計制度與國際的趨同。其次，加強(qiáng)與其他新興國家及發(fā)展中國家的合作，加強(qiáng)溝通，在國際上共同維護(hù)新興國家及發(fā)展中國家的利用。最后，要努力借鑒發(fā)達(dá)國家先進(jìn)的會計理念，積極引進(jìn)，使我國會計準(zhǔn)則與國際接軌。

四、總結(jié)

通過對我國新會計準(zhǔn)則實施的問題研究、小企業(yè)會計準(zhǔn)則實施問題的研究以及我國會計制度國際趨同化問題的研究，對我國整個的企業(yè)會計準(zhǔn)則有了一個較為全面的認(rèn)識，同時對我國企業(yè)會計準(zhǔn)則中存在的問題進(jìn)行了了解，發(fā)現(xiàn)我國企業(yè)會計準(zhǔn)則中還存在很多問題，我們要針對這些問題積極進(jìn)行解決，使我國企業(yè)會計準(zhǔn)則得到完善，使其能更好的為我國的經(jīng)濟(jì)的發(fā)展提供保證。

參考文獻(xiàn)：

[1]章雁.我國會計準(zhǔn)則國際趨同的對策研究[J].生產(chǎn)力研究，2013 （12）：176-178.

舊企業(yè)會計準(zhǔn)則范文第5篇

正是因為我國在企業(yè)會計準(zhǔn)則改革方面取得了很大的成功，在政府會計改革時更要目標(biāo)明確，做到有的放矢。政府會計體系不夠完善，不能反映政府的財務(wù)狀況和收支情況等信息，這些缺陷說明預(yù)算會計在政府會計中已經(jīng)不能滿足使用者的需求。若想完善預(yù)算會計理論，我們可以借鑒國際政府會計改革中的經(jīng)驗和方法，進(jìn)而完善政府會計體系。就政府會計準(zhǔn)則中的固定資產(chǎn)相關(guān)內(nèi)容來看，很多都參照了企業(yè)會計準(zhǔn)則，同樣包括總則、確認(rèn)、初始計量、后續(xù)計量、處置、披露等六章，并行權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實現(xiàn)制，以權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度和《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》為指導(dǎo)思想，建立了更加完善合規(guī)的新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則。固定資產(chǎn)的相關(guān)準(zhǔn)則中之所以引用權(quán)責(zé)發(fā)生制，是因為權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠更好地反應(yīng)政府公共部門的績效情況，也是政府會計信息完整性的保障。在美國聯(lián)邦會計準(zhǔn)則咨詢委員會的文獻(xiàn)中也有關(guān)于政府受托責(zé)任和運(yùn)營績效的績效評價?？梢姍?quán)責(zé)發(fā)生制對于政府會計來講勢在必行。因此，建立一個能夠系統(tǒng)、全面地反映政府績效的信息報告系統(tǒng)極其重要。政府會計首次采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行會計核算，這主要借鑒了經(jīng)合組織（OECD）發(fā)達(dá)國家，特別是新西蘭等國家在政府會計改革中采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的成功經(jīng)驗，此制度能夠合理衡量政府工作成本與績效、政府收入與費用的匹配等情況，使政府財務(wù)信息能夠準(zhǔn)確地反映政府真實數(shù)據(jù)，有助于促進(jìn)財政長期可持續(xù)發(fā)展和滿足國家治理現(xiàn)代化的要求，有助于打造績效型、服務(wù)型政府。

二、政府會計準(zhǔn)則與企業(yè)會計準(zhǔn)則中關(guān)于固定資產(chǎn)的比較

此次政府會計準(zhǔn)則的基本準(zhǔn)則中一共新增了四項新準(zhǔn)則，在固定資產(chǎn)相關(guān)規(guī)定方面，政府會計準(zhǔn)則和企業(yè)會計準(zhǔn)則有很大不同。（一）固定資產(chǎn)購置比較?！墩畷嫓?zhǔn)則》規(guī)定，固定資產(chǎn)是指政府會計主體為滿足自身開展業(yè)務(wù)活動或其他活動需要而控制的、使用年限超過1年（不含1年）、單位價值在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以上，并在使用過程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)，一般包括房屋及構(gòu)筑物、專用設(shè)備、通用設(shè)備等。［1］單位價值雖未達(dá)到規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，但是使用年限超過1年（不含1年）的大批同類物資，如圖書、家具、用具、裝具、房屋及構(gòu)筑物、專用設(shè)備、通用設(shè)備等，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)其為固定資產(chǎn)。而公共基礎(chǔ)設(shè)施、政府儲備物資、保障性住房、自然資源資產(chǎn)等適用其他相關(guān)政府會計準(zhǔn)則。對于固定資產(chǎn)購置的規(guī)定，盡管政府會計準(zhǔn)則與企業(yè)會計準(zhǔn)則中有很多相同之處，但政府會計準(zhǔn)則在借鑒企業(yè)會計準(zhǔn)則的同時也要考慮自身的特點。政府會計準(zhǔn)則規(guī)定固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行計量，這與企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定相同。此外，二者外購固定資產(chǎn)成本的構(gòu)成、融資租賃和自行建造固定資產(chǎn)的成本規(guī)定也完全一致。不同之處在于政府會計準(zhǔn)則對在原有固定資產(chǎn)基礎(chǔ)上進(jìn)行改、擴(kuò)建及修繕后的固定資產(chǎn)及已交付使用但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)的規(guī)定進(jìn)行了明確的說明和闡述，對固定資產(chǎn)的成本計量作出更為詳細(xì)的說明，這相對于企業(yè)會計準(zhǔn)則而言更為全面。政府會計準(zhǔn)則中對捐贈和置換取得的固定資產(chǎn)的規(guī)定比企業(yè)會計準(zhǔn)則具體詳細(xì)，但企業(yè)會計準(zhǔn)則中對固定資產(chǎn)成本的借款費用也有更多的說明。［2］（二）固定資產(chǎn)使用比較。政府會計準(zhǔn)則和企業(yè)會計準(zhǔn)則都對固定資產(chǎn)折舊進(jìn)行了闡述，內(nèi)容基本一致，但在折舊概念中企業(yè)會計準(zhǔn)則會考慮固定資產(chǎn)預(yù)計凈殘值和使用壽命，一經(jīng)確定不得更改，而政府會計準(zhǔn)則并未作出規(guī)定。二者對不計提折舊的固定資產(chǎn)所規(guī)定的范圍也不同，政府會計準(zhǔn)則中不計提的折舊包括文物和陳列品、動植物、圖書、檔案、單獨計價入賬的土地、以名義金額計量的固定資產(chǎn)。在對資產(chǎn)使用壽命的因素中政府會計參考了企業(yè)會計的內(nèi)容，但在折舊方法中政府會計并沒有采用雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。政府會計準(zhǔn)則對提足折舊的固定資產(chǎn)和改、擴(kuò)建、修繕原因延長固定資產(chǎn)使用壽命的處理進(jìn)行了詳細(xì)的說明，而企業(yè)會計準(zhǔn)則要求對固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法的復(fù)核在政府會計準(zhǔn)則中并未提及。（三）固定資產(chǎn)的報廢處置。政府會計準(zhǔn)則和企業(yè)會計準(zhǔn)則對出售、轉(zhuǎn)讓、報廢固定資產(chǎn)或者毀損的處理都是用處置收入扣除賬面價值和相關(guān)稅費后的金額，將盤虧造成的損失也都計入當(dāng)期損益。政府會計對報經(jīng)批準(zhǔn)對外捐贈、無償調(diào)出固定資產(chǎn)另有明確規(guī)定，報經(jīng)批準(zhǔn)以固定資產(chǎn)對外進(jìn)行的投資也是企業(yè)會計沒有明確規(guī)定的。在企業(yè)會計中有持有待售固定資產(chǎn)和固定資產(chǎn)后續(xù)支出的明確規(guī)定。

三、《政府會計準(zhǔn)則3號——固定資產(chǎn)》的理論內(nèi)涵和實施的影響

在《政府會計準(zhǔn)則3號——固定資產(chǎn)》中，對固定資產(chǎn)的確認(rèn)、計量和披露進(jìn)行了明確規(guī)定，這對政府會計的發(fā)展具有深遠(yuǎn)的影響和意義。不斷完善的體制使得固定資產(chǎn)的核算方式更加具體、完整。（一）關(guān)于固定資產(chǎn)的理論內(nèi)涵。1.更加明確固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件及披露。在新準(zhǔn)則頒布前，行政和事業(yè)單位關(guān)于固定資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定主要專注于固定資產(chǎn)的會計記錄和計量，僅對固定資產(chǎn)的科目設(shè)置和賬務(wù)處理的問題做了相關(guān)規(guī)定。而新準(zhǔn)則對固定資產(chǎn)的確認(rèn)、計量和披露問題都有明確的規(guī)定，使得固定資產(chǎn)成本能夠可靠地計量，使用效率大大提高。尤其在確認(rèn)方面，規(guī)定固定資產(chǎn)由規(guī)則導(dǎo)向轉(zhuǎn)換為原則導(dǎo)向。盡管政府會計主體不同，但依然能夠執(zhí)行統(tǒng)一的固定資產(chǎn)確認(rèn)基礎(chǔ)，在本質(zhì)上規(guī)范了固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件，借鑒了企業(yè)會計準(zhǔn)則的實踐經(jīng)驗，明確規(guī)定了與該固定資產(chǎn)有關(guān)的服務(wù)潛力很可能實現(xiàn)或者經(jīng)濟(jì)利益流入政府會計主體，而且該固定資產(chǎn)的成本可以可靠地計量，則可以將其確認(rèn)為固定資產(chǎn)。［3］2.全面實行折舊規(guī)定。在固定資產(chǎn)折舊方面，政府會計準(zhǔn)則同樣采用了企業(yè)會計準(zhǔn)則對固定資產(chǎn)的相關(guān)制度：在計提固定資產(chǎn)折舊時按月計提折舊，依據(jù)固定資產(chǎn)的用途進(jìn)行資本化或費用化處理，采用“實提”折舊方法，使固定資產(chǎn)的價值更加客觀地在賬面得到反映，在一定程度上提高了單位內(nèi)部成本費用以及資產(chǎn)管理水平，提高了數(shù)據(jù)的真實性和實用性。但考慮到剛剛實行的權(quán)責(zé)發(fā)生制，為了讓政府會計人員很好地接受新的制度，在實施中適當(dāng)簡化了折舊相關(guān)的會計處理，不考慮折舊時的凈殘值問題，使得政府會計人員的核算工作難度降低。政府會計準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)根據(jù)各自固定資產(chǎn)的使用年限、使用狀況來選擇折舊方式和計提時點。為了減少折舊帶來的負(fù)面影響，政府可以借鑒企業(yè)會計準(zhǔn)則采用加速折舊法，也可以依據(jù)自身資產(chǎn)的使用情況對不同的資產(chǎn)制定不同的折舊方法，以便于財會人員依據(jù)多種方式進(jìn)行財務(wù)計算，從而合理使用和清算固定資產(chǎn)。依據(jù)固定資產(chǎn)的不同特點進(jìn)行計提折舊，比如消耗較多的生產(chǎn)設(shè)備，在全天工作狀態(tài)下可能會有磨損過多的現(xiàn)象，這就需要合理估計折舊的年限，確保每一個設(shè)備計提折舊的合理性，減少折舊帶來的損耗。相對來講，辦公設(shè)備損耗不大且可長期合理使用并不影響工作效率的情況下折舊時點也可加大，這樣的方式也能夠節(jié)約費用的支出。（二）固定資產(chǎn)準(zhǔn)則實施的影響。黨的十八屆三中全會中就提出要將權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用在政府綜合財務(wù)報告制度中，以完善會計核算體系，完成從收付實現(xiàn)制到權(quán)責(zé)發(fā)生制的過渡階段，力爭于2020年實現(xiàn)有中國特色的政府會計準(zhǔn)則體系。政府會計具體準(zhǔn)則出臺的預(yù)期目標(biāo)就是規(guī)范政府各部門固定資產(chǎn)的確認(rèn)、計量以及相關(guān)會計信息的披露等問題，提高固定資產(chǎn)的使用效率，統(tǒng)一政府會計人員在固定資產(chǎn)計量方面的會計核算工作，提升會計的信息質(zhì)量，確保會計信息的真實性，如實反映各個階段國有資產(chǎn)的現(xiàn)狀，為今后進(jìn)一步實行權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度奠定基礎(chǔ)，為政府會計的改革邁出重要的一步。［4］1.能夠督促政府會計人員對新制度進(jìn)行學(xué)習(xí)和應(yīng)用。由于新的準(zhǔn)則中有很多制度進(jìn)行了根本性的改革，因而對會計人員的要求也有所提高。政府的財務(wù)會計由收付實現(xiàn)制改為權(quán)責(zé)發(fā)生制，使會計操作更加靈活，資產(chǎn)、負(fù)債等科目受人為因素的影響更多，因而政府需要利用培訓(xùn)、考核等使財會人員操作規(guī)范，避免中飽私囊的行為，實行嚴(yán)格的內(nèi)審控制和互相牽制的原則使職責(zé)分明，財務(wù)人員也需要對新準(zhǔn)則中固定資產(chǎn)計提折舊的業(yè)務(wù)處理進(jìn)行詳細(xì)的學(xué)習(xí)和運(yùn)用?！稖?zhǔn)則》中對資產(chǎn)有了新的定義，也擴(kuò)大了非流動資產(chǎn)的核算范圍，這要求政府工作人員對固定資產(chǎn)及其配置優(yōu)化方式要有一個新的認(rèn)知，通過相關(guān)學(xué)習(xí)以確保固定資產(chǎn)的有效管理，通過提高管理水平來提高固定資產(chǎn)的使用效率，做到有效地防止資產(chǎn)流失，避免低效率的使用。建立完整的資產(chǎn)管理制度，保證資產(chǎn)管理人員的職務(wù)相互分離，明確各自管理的責(zé)任和義務(wù)。事業(yè)單位中的會計人員應(yīng)該憑借發(fā)生的具體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項為依據(jù)進(jìn)行會計核算，積極學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則的相關(guān)要求，尤其是改革后的權(quán)責(zé)發(fā)生制，及時準(zhǔn)確地反應(yīng)政府及有關(guān)部門的運(yùn)營狀況，保證會計信息的及時性、準(zhǔn)確性、真實性、可靠性和有效性。2.新準(zhǔn)則明晰政府會計存在的問題。新準(zhǔn)則在征求意見稿的基礎(chǔ)上不斷地進(jìn)行完善和修改，結(jié)合了政府會計主體本身的特點，陳列出各種可能出現(xiàn)的復(fù)雜情況及對應(yīng)的會計處理方法。比如明晰利息資本化的問題，在以前的事業(yè)單位準(zhǔn)則中僅將在建設(shè)期間內(nèi)使用的專項借款計入在建工程成本，然而在實際操作時，卻因為在建造過程中所借款項產(chǎn)生的利息問題未明確進(jìn)行核算項目而模糊計量。但現(xiàn)行會計準(zhǔn)則中明確了利息是資本化還是費用化的問題，統(tǒng)一了固定資產(chǎn)的入賬價值，令會計核算工作更加清晰明了。［5］政府會計準(zhǔn)則對固定資產(chǎn)的規(guī)定使資產(chǎn)核算有理可依，有章可循。機(jī)關(guān)單位要認(rèn)真盤點資產(chǎn)數(shù)量，做好資產(chǎn)的相關(guān)管理和清查等工作，采取一些符合行政事業(yè)單位特點的措施進(jìn)行盤查。在資產(chǎn)清查時，不僅要有相關(guān)人員同時到場，還可以采取不定期抽查等方法來進(jìn)行檢查。這樣能夠準(zhǔn)確地反映固定資產(chǎn)的現(xiàn)狀和使用情況，實現(xiàn)固定資產(chǎn)的高效利用與合理分配。

綜上所述，2016年7月頒布的《政府會計準(zhǔn)則第3號——固定資產(chǎn)》主要明確了固定資產(chǎn)的確認(rèn)、計量和披露的相關(guān)問題，規(guī)范了固定資產(chǎn)的計價和入賬管理等相關(guān)政策，完善了固定資產(chǎn)折舊問題，統(tǒng)一了折舊的核算和政府會計的記賬方式，徹底貫徹落實了權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國各行業(yè)的應(yīng)用，并結(jié)合政府會計自身的特點，循序漸進(jìn)，不斷完善和提高，使得政府在管理國有資產(chǎn)方面更為嚴(yán)謹(jǐn)合規(guī)。

作者:梁畢明 尹慧敏 單位:吉林財經(jīng)大學(xué)

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