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從編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的實(shí)務(wù)而言，隨著新會(huì)計(jì)制度的實(shí)施，企業(yè)普遍計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)將變得越來(lái)越重要。

一、初次編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，存貨跌價(jià)的會(huì)計(jì)處理

（一）產(chǎn)生內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)的條件下，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)方法

企業(yè)集團(tuán)發(fā)生內(nèi)部存貨交易時(shí)，由于內(nèi)部銷(xiāo)售價(jià)格與內(nèi)部銷(xiāo)售成本往往不一致，從而產(chǎn)生內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)或內(nèi)部銷(xiāo)售虧損。每期期末，內(nèi)部購(gòu)入企業(yè)將該存貨的內(nèi)部銷(xiāo)售價(jià)格與可變現(xiàn)凈值進(jìn)行比較，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，而從企業(yè)集團(tuán)角度而言，應(yīng)以該存貨內(nèi)部銷(xiāo)售成本與可變現(xiàn)凈值進(jìn)行比較，計(jì)算該存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。顯然，二者往往不一致而產(chǎn)生差異。因此，在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)必須通過(guò)抵銷(xiāo)分錄來(lái)消除上述差異。本節(jié)主要通過(guò)實(shí)例討論，在內(nèi)部銷(xiāo)售價(jià)格大于內(nèi)部銷(xiāo)售成本（產(chǎn)生內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)）時(shí)，內(nèi)部存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)會(huì)計(jì)處理要分兩種情況來(lái)進(jìn)行。

1.購(gòu)買(mǎi)企業(yè)期末內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨的可變現(xiàn)凈值低于其取得成本，但高于銷(xiāo)售企業(yè)的銷(xiāo)售成本

從購(gòu)買(mǎi)企業(yè)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表來(lái)說(shuō)需計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，但從企業(yè)集團(tuán)合并會(huì)計(jì)報(bào)表來(lái)說(shuō)期末內(nèi)部存貨如果不發(fā)生銷(xiāo)售轉(zhuǎn)移并不存在減值，此時(shí)應(yīng)將購(gòu)買(mǎi)方提取的跌價(jià)準(zhǔn)備予以抵銷(xiāo)，抵銷(xiāo)的金額為購(gòu)買(mǎi)方提取的跌價(jià)準(zhǔn)備。

例1：某企業(yè)集團(tuán)只有母、子兩個(gè)公司，母公司將成本為800元的一批商品銷(xiāo)售給子公司，銷(xiāo)售收入為1000元，銷(xiāo)售毛利率為20%.

如果該交易在本期發(fā)生，該存貨全部轉(zhuǎn)為本期末存貨，期末可變現(xiàn)凈值為900元，本期期末該存貨已提準(zhǔn)備100元（1000-900）；本期期末該存貨應(yīng)有準(zhǔn)備為0（800-900=-100＜0）；應(yīng)沖減本期準(zhǔn)備100元。抵銷(xiāo)分錄如下：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：管理費(fèi)用100

2.購(gòu)買(mǎi)企業(yè)期末內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨的可變現(xiàn)凈值低于銷(xiāo)售企業(yè)的銷(xiāo)售成本

從購(gòu)買(mǎi)企業(yè)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表來(lái)說(shuō)需計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，從企業(yè)集團(tuán)合并會(huì)計(jì)報(bào)表來(lái)說(shuō)期末內(nèi)部存貨如果不發(fā)生銷(xiāo)售轉(zhuǎn)移也同樣存在一定程度的減值，這時(shí)就不能將購(gòu)買(mǎi)方計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備金額抵銷(xiāo)，而只能部分抵銷(xiāo)，抵銷(xiāo)的金額為存貨價(jià)值中包含的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售利潤(rùn)。

若將例1中的可變現(xiàn)凈值改為700元，子公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)計(jì)提300元跌價(jià)準(zhǔn)備。此時(shí)企業(yè)集團(tuán)存貨的原始成本為800元，可變現(xiàn)凈值低于原始成本，如果不發(fā)生銷(xiāo)售轉(zhuǎn)移也需要計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，但只應(yīng)計(jì)提100元，多計(jì)提的200元應(yīng)該抵銷(xiāo)，抵銷(xiāo)的金額正好是存貨價(jià)值中包含的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售利潤(rùn)。抵銷(xiāo)分錄如下：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備200

貸：管理費(fèi)用200

（二）產(chǎn)生內(nèi)部銷(xiāo)售虧損的條件下，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)方法

當(dāng)企業(yè)集團(tuán)產(chǎn)生內(nèi)部銷(xiāo)售虧損的條件下，即存貨中包含有內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)虧損，并且購(gòu)入方未提取跌價(jià)準(zhǔn)備，其抵銷(xiāo)方法同內(nèi)部有銷(xiāo)售利潤(rùn)的抵銷(xiāo)方法；如果購(gòu)入方提取了跌價(jià)準(zhǔn)備，則未實(shí)現(xiàn)虧損與跌價(jià)準(zhǔn)備均不應(yīng)抵銷(xiāo)，因此，可以分為兩種情況進(jìn)行說(shuō)明。

1.購(gòu)買(mǎi)企業(yè)期末內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨的可變現(xiàn)凈值高于其取得成本，但是低于其銷(xiāo)售企業(yè)的銷(xiāo)售成本

從購(gòu)買(mǎi)企業(yè)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表來(lái)說(shuō)雖然不需要計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，但若從企業(yè)集團(tuán)合并會(huì)計(jì)報(bào)表來(lái)說(shuō)期末內(nèi)部存貨如果不發(fā)生銷(xiāo)售轉(zhuǎn)移卻存在減值，因此應(yīng)當(dāng)補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備，補(bǔ)提金額應(yīng)該為銷(xiāo)售企業(yè)的銷(xiāo)售成本與可變現(xiàn)凈值的差額

例2：某母公司本期向子公司銷(xiāo)售商品2000元，其銷(xiāo)售成本為2200元，子公司購(gòu)進(jìn)的該商品當(dāng)期全部未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售而形成期末存貨。子公司期末對(duì)存貨進(jìn)行檢查時(shí)，其可變現(xiàn)凈值為2150元，此時(shí)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表不需計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，但在合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)需補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備50元（2200-2150）。

2.購(gòu)買(mǎi)企業(yè)期末內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨的可變現(xiàn)凈值低于其取得成本

從購(gòu)買(mǎi)企業(yè)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表來(lái)說(shuō)需計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，從企業(yè)集團(tuán)合并會(huì)計(jì)報(bào)表來(lái)說(shuō)期末內(nèi)部存貨如果不發(fā)生銷(xiāo)售轉(zhuǎn)移也同樣存在減值，此時(shí)存貨價(jià)值中包含有內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)虧損不能抵銷(xiāo)，跌價(jià)準(zhǔn)備也不能抵銷(xiāo)。

如果將上例中可變現(xiàn)凈值改為1900元，此時(shí)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)該計(jì)提100元跌價(jià)準(zhǔn)備，而對(duì)于企業(yè)集團(tuán)則是發(fā)生了300元的減值，另外200元是應(yīng)該通過(guò)確認(rèn)銷(xiāo)售虧損來(lái)體現(xiàn)的。

二、連續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理

在連續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的情況下，本期合并利潤(rùn)分配表中期初未分配利潤(rùn)就是上期合并利潤(rùn)分配表中的未分配利潤(rùn)。同時(shí)，本期編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表是以本期母公司和子公司當(dāng)期的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)編制的，因此，合計(jì)得出的期初未分配利潤(rùn)與上一會(huì)計(jì)期間合并會(huì)計(jì)報(bào)表的未分配利潤(rùn)數(shù)額之間就有可能存在差額。在本期僅有內(nèi)部交易存貨計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)這一因素的情況下合計(jì)得出的期初未分配利潤(rùn)的數(shù)額與上期合并未分配利潤(rùn)的數(shù)額之間的差額就是上期抵銷(xiāo)的內(nèi)部存貨計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備的數(shù)額。為了使合并利潤(rùn)分配表中未分配利潤(rùn)的本期期初數(shù)額與上期期末數(shù)額一致，就必須將上期抵銷(xiāo)的內(nèi)部交易存貨計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備對(duì)本期期初未分配利潤(rùn)的影響予以抵銷(xiāo)，調(diào)整本期期初未分配利潤(rùn)數(shù)。

本小節(jié)通過(guò)例題來(lái)詳細(xì)說(shuō)明在連續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理。

例3：假設(shè)本期母公司期初存貨中有1000元是上期從子公司購(gòu)入的，該項(xiàng)存貨子公司的銷(xiāo)售成本為800元，賬面價(jià)值900元，母公司在上期期末已對(duì)此項(xiàng)存貨計(jì)提了100元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。假設(shè)本年度沒(méi)有發(fā)生內(nèi)部存貨購(gòu)銷(xiāo)業(yè)務(wù)。抵銷(xiāo)分錄如下：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：期初未分配利潤(rùn)100

對(duì)于本期內(nèi)部交易存貨在個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中因存貨的出售或可變現(xiàn)凈值的回升而沖減的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備數(shù)額，也應(yīng)該按照不同的情況進(jìn)行處理。

（一）本期購(gòu)買(mǎi)方計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

例4：假設(shè)上期母公司從子公司購(gòu)入的商品的銷(xiāo)售價(jià)格為1000元，銷(xiāo)售成本為800元，本期仍未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售而全部形成存貨。期末該項(xiàng)存貨的可變現(xiàn)凈值與上期相同，均為900元，編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，抵銷(xiāo)分錄如下：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：期初未分配利潤(rùn)100

本期母公司應(yīng)對(duì)該項(xiàng)存貨計(jì)提100元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，由于個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目中存貨跌價(jià)準(zhǔn)備已有貸方余額100元，因而母公司本期不再計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)只抵銷(xiāo)上期管理費(fèi)用對(duì)期初未分配利潤(rùn)的影響金額即可。

（二）本期購(gòu)買(mǎi)方補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

例5：若例4變?yōu)楸酒谄谀┰擁?xiàng)存貨可變現(xiàn)凈值降為850元，則母公司本期補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備就變?yōu)?0元，編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，抵銷(xiāo)分錄如下：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：期初未分配利潤(rùn)100

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備50

貸：管理費(fèi)用50

再假設(shè)存貨的可變現(xiàn)凈值降為750元，母公司補(bǔ)提150元（1000元－750元－100元）存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，考慮到該項(xiàng)存貨的實(shí)際成本為800元，則從企業(yè)整體角度考慮，本會(huì)計(jì)年度應(yīng)計(jì)提50元的跌價(jià)準(zhǔn)備。編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，抵銷(xiāo)分錄如下：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：期初未分配利潤(rùn)100

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：管理費(fèi)用100