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關鍵字：會計模式會計國際化稅務會計模式混合稅務會計模式

稅務會計與財務會計是分離還是統(tǒng)一，我國會計界對此仍處于爭論之中。我認為我國稅務會計模式不宜采用英美那樣財稅分離的模式，也不宜采用法德那樣典型的財稅合一的模式，而應采用適度分離的模式。理由如下：

一、稅務會計模式必須與其所處的社會環(huán)境相適應

會計模式是對一定社會環(huán)境下會計活動的各種要素按照一定邏輯進行綜合描述，反映各種要素基本特征及其內在聯(lián)系與結構形式的有機整體。會計對社會環(huán)境的依賴關系決定了會計模式的形成和發(fā)展離不開社會環(huán)境，從世界范圍來看，既存在以英美為代表的財務會計與稅務會計相互獨立的財稅分離模式(財務會計不受稅法的約束，有充分的獨立性，納稅人的稅務事項由稅務會計另行處理)，也存在以法德為代表的財稅合一模式(會計準則與稅法的要求一致，企業(yè)對會計事項的處理嚴格按照稅法的規(guī)定進行，不允許財務會計與稅務會計差異的存在)，還存在以日本為代表的混合稅務會計模式(依據稅收法則對財務會計進行協(xié)調的納稅調整會計方法體系)。

各國的會計模式都是在本國特定的社會經濟、政治法律、歷史文化等條件下形成的，如英美政府不直接干預經濟，法律對經濟的約束較籠統(tǒng)、靈活，會計職業(yè)界力量強大，其會計準則由會計職業(yè)團體制定，企業(yè)在會計處理上有很大的自由度，因此形成了財稅分離的會計模式；以德國和法國為代表的大陸法系國家中央政府權力相對集中，政府通過完備的法律對經濟活動進行干預，會計規(guī)范由政府主導，會計的主要目標是滿足國家對稅務管理的需要，企業(yè)應納稅所得與稅前會計利潤相差不大，因此形成了財稅合一的會計模式。

世界上多種稅務會計模式并存，充分說明了一國的稅務會計模式必須與其所處的社會環(huán)境相適應，不能照搬別國的模式。

二、稅收與會計服務對象的內在一致性表明稅收與會計是可協(xié)調的

稅收服務于國家，目標是保證國家財政收入、調節(jié)經濟、公平社會分配。會計則主要為企業(yè)利益相關人（包括股東、銀行、債權人、潛在投資者等）服務，它按照會計準則核算企業(yè)的財務成果，為企業(yè)利益相關人提供真實相關的信息，便于他們投資決策。兩者服務對象在不同層面各有側重。但從本質上分析，兩者服務對象具有內在一致性。稅收服務于國家，而國家是所有者利益的代表，在一定程度上也是社會公共利益的代表；會計本質上也服務于所有者，在階級社會表現(xiàn)為服務于代表統(tǒng)治階級利益的國家。在市場經濟條件下，階級需要一定程度上從屬于公共需要，稅收與會計共同服務于代表社會公眾利益的國家，區(qū)別在于稅收強調的是不可分割的公共需要；會計則在滿足公共需要的同時，還要直接面對社會公眾各自不同的私人需要。稅收與會計服務對象的內在一致性表明，現(xiàn)代稅收與會計并不存在根本沖突，相互協(xié)調、共同發(fā)展是兩者關系的主流?？陀^、真實、完整是對會計信息的基本要求，客觀、真實、完整的會計信息也是依法征稅的基礎。會計從保全投資人的資本和防范風險考慮，應遵循穩(wěn)健性原則；稅收的目的是促進經濟和社會全面、協(xié)調、可持續(xù)發(fā)展，提高社會福利，同樣需要保護稅本，培養(yǎng)稅源，防范風險，兩者并無矛盾。組織收入和保護納稅人合法權益是相輔相成的，只有真正地保護了納稅人合法權益，調動納稅人的生產經營積極性，從一個較長時期看，才能真正開拓稅源、保障國家稅收收入穩(wěn)定增長。

我國作為社會主義國家，實行的是社會主義市場經濟，政府的目標是保持經濟持續(xù)、穩(wěn)定、協(xié)調增長，促進人民長遠利益的增進。稅法就更應該體現(xiàn)保護投資者利益，促進經濟增長。我國企業(yè)中的國有成分占有相當?shù)谋壤?，國家和企業(yè)擁有更多的共同利益，因此，稅法中體現(xiàn)保護投資者的利益，培植企業(yè)的壯大，保護和促進經濟的增長就成為無可置疑的選擇。

從世界范圍看，我們也發(fā)現(xiàn)，稅法與會計準則的差異不是在擴大，而是在逐步縮小，出現(xiàn)了協(xié)調和趨同的趨勢。如在權責發(fā)生制的運用上，曾采用收付實現(xiàn)制作為計算計稅收入和費用的主要方法的加拿大、英國、美國等國陸續(xù)在有關法規(guī)中規(guī)定以權責發(fā)生制為主要依據來計算所得。又如歐美各國稅法普遍允許企業(yè)采用快速折舊法，允許企業(yè)選擇存貨計價方法(為了防止企業(yè)通過頻繁變動存貨計價方法來推遲繳納稅款，所以稅法也規(guī)定在一定期限內不得改變存貨計價方法)，允許對壞賬和其他各種備抵項目進行較大的扣減等等。這些措施都是各國在稅法的修改中逐步完善的，這充分體現(xiàn)了稅法為了保護投資者的利益，在盡可能地與財務會計逐步趨同。

安然等事件的暴發(fā)，促使美國國會于2002年7月25日通過了《薩班斯•奧克斯利法案》，打破了會計職業(yè)界自律模式，代之以政府監(jiān)督下獨立監(jiān)管為主的模式，標志著政府在會計規(guī)范方面發(fā)揮主導作用再次成為主流。為減少小企業(yè)報表編制成本，美國還于2002年底頒布了小企業(yè)稅務會計準則，要求小企業(yè)根據會計原則編制的報表與納稅申報表的編制基礎一致，這也就意味著美國小企業(yè)財務會計與稅務會計一致。三、社會環(huán)境決定我國稅務會計與財務會計不應“過度分離”

為完善市場經濟體制，提高對外開放水平，提高我國企業(yè)競爭力，適應我國企業(yè)到美國等境外上市的需要，我國參照美國會計準則、國際會計準則制訂了完善的會計準則，2006年新頒布的會計準則已基本與國際接軌。但我國的會計和稅收環(huán)境與美國有很大不同，我國稅務會計模式不宜采用美國那種財務會計與稅務會計相互獨立的財稅分離模式。

我國所處的會計環(huán)境更接近于法德等大陸法系國家。政府在國家政治、經濟生活中發(fā)揮重大作用。我國會計準則、會計制度和稅收法律制度的制定，分別隸屬于不同職能部門。會計準則、會計制度的具體制定者為財政部會計司，通過《企業(yè)會計制度》、《具體會計準則》等會計規(guī)范對財務會計的理論和實務加以規(guī)范，而沒有美國那樣主要通過民間機構制定會計規(guī)則；稅收法規(guī)的制定者主要為國家稅務總局，通過頒布《企業(yè)所得稅暫行條例》等加以規(guī)范；而《會計法》、《稅收征收管理法》等法律都需要經過全國人大通過?？梢姡覈攧张c稅收之間存在著天然的聯(lián)系，它們之間的溝通與合作既有可能也非常重要。

我國目前的企業(yè)會計核算水平普遍不高，會計人員素質參差不齊；我國尚未形成完整和系統(tǒng)的稅收體系，稅收監(jiān)管體系不完善，稅務部門稅源監(jiān)控和稅收管理手段有限，在這樣的情況下，稅法與會計準則、會計制度的“過度分離”，給所得稅的征管帶來很大的困難，納稅人也很難準確把握。“過度分離”只會帶來征管的過分復雜，從而加大稅收成本；增大企業(yè)的人工成本、簿記成本和協(xié)調成本等成本。而控制會計收益與應納稅所得之間的差異符合廣大財務會計人員的傳統(tǒng)習慣，也簡化了應納稅所得的計算，有利于稅收征管。

稅法與會計準則、會計制度的“過度分離”，還將使我國面臨稅收主權的嚴峻挑戰(zhàn)，尤其是反避稅領域。在我國，僅在華外企的避稅行為一項，就導致每年300多億元人民幣的稅收損失，這約相當于2005年中央財政收入（17260億元）1.74％，若加上國內企業(yè)的避稅行為，數(shù)字將會更加驚人。實行反避稅策略，關鍵是通過會計制度與稅收法規(guī)的協(xié)作來實現(xiàn)，即根據會計研究得到的稅務籌劃經驗分析稅收法規(guī)的缺漏，進而修訂會計制度與稅務制度，加強兩者的協(xié)調統(tǒng)一，依靠會計制度向稅收部門提供反避稅信息，從而支持和加強稅收法規(guī)的效力，如此周而復始形成一個財務會計與稅務會計間的協(xié)調統(tǒng)一的循環(huán)。在我國仍未形成系統(tǒng)有效的稅收體系及反避稅規(guī)程的情況下，稅法與會計制度的“過度分離”，將削弱稅法對會計信息質量的保護和監(jiān)管，增加企業(yè)規(guī)避稅收監(jiān)管的可能性，加大國家反避稅工作的難度。

四、我國應選擇稅務會計與財務會計協(xié)調發(fā)展的混合模式

由于以上原因，筆者認為，我國稅務會計模式不宜采用英美那種財稅分離的模式，也不宜采用法德那種典型的財稅合一的模式，而應當選擇稅務會計與財務會計協(xié)調發(fā)展的混合模式，即應當是在認可稅務會計與財務會計存在一定差異的基礎上互相吸收彼此的合理內核，互相借鑒，更好地發(fā)展和完善自己，形成一種良性互動關系，而不應無限夸大兩者間的差異。這種混合模式與日本的混合模式也不同，不應僅僅是單方面的依據稅收法則對財務會計進行協(xié)調，而應強調稅務會計與財務會計的相互協(xié)調發(fā)展。

結合目前的情況來說，由于這幾年我國會計改革的步伐較快，2006年新頒布的會計準則已基本與國際會計準則趨同，而會計國際化是一種不可逆轉的趨勢，也是我國發(fā)展的需要。因此，目前稅制的改革和完善應借鑒國際慣例，從保護我國企業(yè)國際競爭力的需要出發(fā)，從更高層次地體現(xiàn)國家利益與企業(yè)利益，社會成員的長遠利益與眼前利益科學結合的需要出發(fā)，稅法要主動向會計準則靠攏，有限度的允許企業(yè)進行職業(yè)判斷和會計政策選擇，逐步采納會計準則的一些精神，允許企業(yè)采用快速折舊法，許可各種減值準備（長期投資減值準備、委托貸款減值準備、固定資產減值準備、在建工程減值準備、無形資產減值準備等），以減少業(yè)務差異、降低納稅人的核算成本。還要改變純粹為納稅需要而明顯違背會計核算的一般原則的一些會計處理方法，如財政部關于增值稅會計處理的規(guī)定和補充規(guī)定等。另外，對于我國會計處理還不規(guī)范、甚至存在規(guī)制空白點的業(yè)務類型，首先要規(guī)范和完善會計制度的建設，并同時考慮與稅收的協(xié)作問題。