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【摘要】整合審計(jì)的推行，對提高事業(yè)單位的審計(jì)效率、降低事業(yè)單位的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、解放事業(yè)單位的審計(jì)資源都具有顯著作用。在論證了我國整合審計(jì)工作推行的可行性和必要性之后筆者認(rèn)為，我國事業(yè)單位審計(jì)整合制度起步較晚，在審計(jì)整合中面臨著審計(jì)人員了解不足和缺乏思考的問題，本文對此提出了立足國際和分階段制定審計(jì)整合流程的具體建議。

【關(guān)鍵詞】財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì);內(nèi)部控制審計(jì);事業(yè)單位

我國市場經(jīng)濟(jì)已步入新常態(tài)發(fā)展時(shí)期，具有獨(dú)立財(cái)務(wù)運(yùn)轉(zhuǎn)能力的單位個(gè)體如何在進(jìn)一步優(yōu)化常規(guī)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)制度的同時(shí)，加強(qiáng)更深層次的內(nèi)部控制審計(jì)力度，通過綜合施策不斷推進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)的整合共生，已經(jīng)成為當(dāng)前財(cái)務(wù)研究新的課題。回到我國事業(yè)單位財(cái)務(wù)審計(jì)的發(fā)展現(xiàn)狀來看，相比較于企業(yè)等市場經(jīng)濟(jì)個(gè)體，我國事業(yè)單位的內(nèi)部審計(jì)制度本身起步較晚，要想迎頭趕上市場經(jīng)濟(jì)中其他單位財(cái)務(wù)審計(jì)的發(fā)展?fàn)顩r，就必須綜合施策、奮起直追。本文詳細(xì)分析了在事業(yè)單位推廣整合審計(jì)工作的基礎(chǔ)理論，事業(yè)單位在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)整合當(dāng)中面臨的主要問題，并據(jù)此提出了相應(yīng)的對策建議，希望能為事業(yè)單位進(jìn)行審計(jì)整合的實(shí)際工作起到指導(dǎo)作用。

一、整合審計(jì)的基礎(chǔ)理論

1.整合審計(jì)裨益非凡——協(xié)同效應(yīng)理論。協(xié)同效應(yīng)可以理解為綜合增效，表示整體的力量是大于部分力量的簡單加總的。以整體為單位進(jìn)行某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動時(shí)，各部分之間通過有效整合和資源配置所創(chuàng)造的超額經(jīng)濟(jì)價(jià)值就被認(rèn)為是協(xié)同效應(yīng)。運(yùn)用到事業(yè)單位的審計(jì)工作當(dāng)中，就是希望通過整合事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)兩種不同的審計(jì)方式，加強(qiáng)不同類型審計(jì)工作之間的信息互通與資源共享，減少冗雜繁瑣的審計(jì)程序，避免進(jìn)行重復(fù)的審計(jì)工作，從而提高事業(yè)單位審計(jì)工作人員的審計(jì)效率，使審計(jì)效益最大化。事業(yè)單位的審計(jì)工作主體通常是某個(gè)具備完整審計(jì)資質(zhì)的會計(jì)師事務(wù)所派遣的審計(jì)項(xiàng)目組。審計(jì)項(xiàng)目組在對事業(yè)單位的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行審計(jì)的過程中，可以視作一個(gè)獨(dú)立的小型經(jīng)濟(jì)主體，也同樣遵循協(xié)同效應(yīng)的發(fā)展規(guī)律。具體來說，審計(jì)項(xiàng)目組通過整合事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)兩種不同的審計(jì)手段，可以發(fā)揮出以下兩種不同的協(xié)同效應(yīng)：一方面，可以發(fā)揮出實(shí)物資源的協(xié)同效應(yīng)。由于項(xiàng)目組工作人員同時(shí)運(yùn)用兩種不同的審計(jì)手段展開工作，工作人員可以僅通過一項(xiàng)審計(jì)程序就能滿足兩種審計(jì)手段的審計(jì)證據(jù)需要，避免了相同審計(jì)工作的重復(fù)展開，大大節(jié)約了差旅費(fèi)、項(xiàng)目調(diào)查費(fèi)等實(shí)物資源的耗用。另一方面，可以發(fā)揮出無形資源的協(xié)同效應(yīng)。項(xiàng)目組成員可以通過不同審計(jì)手段指導(dǎo)下的審計(jì)程序獲取不同的審計(jì)證據(jù)，信息互通、資源共享，用不同的審計(jì)證據(jù)相互佐證或相互排斥，為審計(jì)程序的科學(xué)化、合理化提供珍貴的指導(dǎo)意見，以達(dá)到降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提升審計(jì)結(jié)果準(zhǔn)確度的目的。

2.整合審計(jì)充分可行——保險(xiǎn)理論。事業(yè)單位是國家發(fā)揮管理和服務(wù)職能的重要媒介，是國家機(jī)器的重要組成部分，事業(yè)單位的工作理想和追求應(yīng)該符合最廣大人民的根本利益。在實(shí)際生活中，由于事業(yè)單位的信息公開不可能做到完全透明，因而與人民群眾之間依然存在著顯著的信息不對稱現(xiàn)象，事業(yè)單位處于信息優(yōu)勢地位。取之于人民，用之于人民，為了避免事業(yè)單位中存在不法個(gè)體進(jìn)行權(quán)力的濫用，導(dǎo)致單位陷入財(cái)務(wù)混亂和經(jīng)濟(jì)腐敗當(dāng)中，就必須引入客觀、公正、公平、獨(dú)立的第三方審計(jì)機(jī)構(gòu)對事業(yè)單位的財(cái)務(wù)運(yùn)行情況進(jìn)行合理、完備的監(jiān)督。這一行為意味著第三方審計(jì)機(jī)構(gòu)工作的完成情況對事業(yè)單位的長期可持續(xù)發(fā)展起到了重要的影響，因而審計(jì)單位必須采取保險(xiǎn)措施保障審計(jì)工作完成的準(zhǔn)確性，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在合理的范圍內(nèi)。2020年新《證券法》的落地，也對會計(jì)師事務(wù)所等第三方審計(jì)服務(wù)提供方的工作能力和工作效果提出了更高要求。即便不考慮審計(jì)結(jié)果對被審計(jì)單位發(fā)展實(shí)際的影響，僅僅是出于降低自身審計(jì)工作風(fēng)險(xiǎn)的需要，會計(jì)師事務(wù)所等第三方審計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)都應(yīng)該開展多重審計(jì)程序以獲取豐富且充足的審計(jì)證據(jù)來加強(qiáng)審計(jì)工作結(jié)果對事業(yè)單位財(cái)務(wù)運(yùn)行實(shí)際情況的解釋力。從這一理論出發(fā)，不難得出第三方審計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)有著充分的審計(jì)整合動力，這就為審計(jì)整合工作的開展奠定了可行性基礎(chǔ)。

3.整合審計(jì)十分必要——審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)理論。目前，國內(nèi)認(rèn)可度較高的、對于“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)”內(nèi)涵的解釋來源于2007年中國注冊會計(jì)師協(xié)會公布的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)定義：“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)而注冊會計(jì)師發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性?！焙唵蝸碚f，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)表現(xiàn)為注冊會計(jì)師對財(cái)務(wù)報(bào)表的審核意見與實(shí)際不符的特征。但需要特別注意的是，這里的不相符并不包括財(cái)務(wù)報(bào)表本身不存在事實(shí)錯(cuò)誤，但注冊會計(jì)師本人認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)的情況。因?yàn)樵谶@種情況下，審計(jì)工作人員通常會采取增加審計(jì)步驟、擴(kuò)大審計(jì)證據(jù)覆蓋面的復(fù)查措施以保證審計(jì)結(jié)果的準(zhǔn)確性和真實(shí)性，通過采取上述舉措審計(jì)人員往往能夠?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)表做出正確判斷。因此，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)可以理解為在財(cái)務(wù)報(bào)表與被審計(jì)單位財(cái)務(wù)運(yùn)行實(shí)際存在重大出入的情況下，審計(jì)人員對財(cái)務(wù)報(bào)表做出的不真實(shí)的肯定性誤判。具體來說，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要包括固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。而第三方審計(jì)機(jī)構(gòu)通過整合事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)兩大審計(jì)工作，可以獲得多種層次的審計(jì)證據(jù)，大大增強(qiáng)了審計(jì)工作結(jié)果的準(zhǔn)確性，并在一定程度上降低了由于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)增加和審計(jì)調(diào)查程序增加所導(dǎo)致的審計(jì)成本增加。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的存在為審計(jì)整合工作的開展奠定了必要性基礎(chǔ)。

二、未來事業(yè)單位發(fā)展審計(jì)整合的對策建議

1.立足國際，加強(qiáng)理論對實(shí)踐的指導(dǎo)作用。對于事業(yè)單位在審計(jì)整合過程中所面臨的各種問題，我們不妨借鑒國外審計(jì)整合的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，取其精華，去其糟粕。對財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)來說，就是要借鑒國外政府企業(yè)（或聯(lián)邦公司）在財(cái)務(wù)信息披露中對尺度的把握，結(jié)合我國事業(yè)單位的發(fā)展實(shí)際，在不泄露國家秘密、不影響事業(yè)單位工作正常開展的情況下，盡可能地向第三方審計(jì)機(jī)構(gòu)提供本單位的財(cái)務(wù)信息資料。對內(nèi)部控制審計(jì)來說，作為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)整合中最重要的共同點(diǎn)，對內(nèi)部控制流程的探討不能浮于表面，必須深入到被審計(jì)單位的內(nèi)部控制實(shí)際情況。通過學(xué)習(xí)國外內(nèi)部控制審計(jì)相關(guān)的先進(jìn)理論，對我國內(nèi)部控制審計(jì)的實(shí)際工作進(jìn)行指導(dǎo)和幫助。

2.劃分階段，分別制定各個(gè)階段的審計(jì)整合流程。審計(jì)整合流程大致可以分為三個(gè)階段：前期準(zhǔn)備階段、具體實(shí)施階段以及綜合報(bào)告階段。在前期準(zhǔn)備階段，第三方審計(jì)機(jī)構(gòu)要與被審計(jì)事業(yè)單位的財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人進(jìn)行深入溝通，著力獲取盡可能多的財(cái)務(wù)信息資料，并與其簽訂整合審計(jì)約定書，開始建立審計(jì)工作小組，擬訂詳細(xì)的審計(jì)工作計(jì)劃。在具體實(shí)施階段，除嚴(yán)格按照審計(jì)工作計(jì)劃進(jìn)行工作安排之外，特別需要注意的是，應(yīng)該在整合審計(jì)具體實(shí)施過程中，參考財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)所需時(shí)間較長的那部分工作期作為內(nèi)部控制測試的時(shí)間。在綜合報(bào)告階段，由于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)存在的天然區(qū)別，為避免審計(jì)混亂，建議審計(jì)人員分別出具兩種審計(jì)方式的審計(jì)意見。

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作者:張伍水 單位:福建尤溪成功村鎮(zhèn)銀行股份有限公司