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一、碳排放權(quán)的會計確認(rèn)與計量

（一）碳排放權(quán)的初始計量

對于外部取得的碳排放權(quán)，其來自于政府初始配置或外購交易。政府初始配置分配的配額是免費的，雖然企業(yè)沒有付出直接成本，但政府會將企業(yè)所繳稅費用于治理環(huán)境，等于企業(yè)間接付出了成本，因此企業(yè)要對免費分配的排放權(quán)進(jìn)行初始計量。對于存在活躍市場的，按照同類市場公允價值入賬；不存在活躍市場的，按照無形資產(chǎn)評估的方法進(jìn)行價值評估，可采用收益法（根據(jù)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值確定）或成本法（企業(yè)受到排放量限制后增加的成本）。若為外購交易取得的碳排放權(quán)，其計量相應(yīng)簡單，按照實際取得的成本（買價、交易手續(xù)費、稅費、其他有關(guān)費用）入賬即可，記入“無形資產(chǎn)———碳排放權(quán)”科目。對于內(nèi)部開發(fā)的碳排放權(quán)成本計量，將一切為取得碳排放權(quán)而發(fā)生的實際可確認(rèn)的成本入賬，將開發(fā)過程中的各項原材料成本、設(shè)備支出、應(yīng)予以資本化的各項借款費用、相關(guān)稅費等計入初始成本，記入“研發(fā)支出———資本化支出”科目。

（二）碳排放權(quán)的后續(xù)計量

我國的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對無形資產(chǎn)的后續(xù)計量并未引入公允價值模式，且本文所研究的碳排放權(quán)，在我國尚屬于起步階段，我國企業(yè)正面臨轉(zhuǎn)型升級發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)的特殊時期，許多企業(yè)尚未引入環(huán)境成本的計量，絕大部分地區(qū)也不存在碳交易的活躍市場，因此現(xiàn)階段我國對碳排放權(quán)的后續(xù)計量可以暫時采用成本計量模式。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，應(yīng)逐步完善公允價值計量模式，這需要各利益相關(guān)方的共同努力，以便更好地與國際市場接軌。后續(xù)計量采用成本計量模式，首先應(yīng)確定其使用期限，并在期限內(nèi)按照客觀合理的方法計提累計攤銷，作為“無形資產(chǎn)———碳排放權(quán)”的備抵科目。其次，將攤銷額借記“制造費用”、“管理費用”等科目，攤銷額配比計入成本費用。再次，存在減值跡象的應(yīng)計提減值準(zhǔn)備，借記“資產(chǎn)減值損失”，貸記“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”。

二、火電企業(yè)對碳排放權(quán)的會計處理

（一）火電企業(yè)現(xiàn)行對碳排放權(quán)的會計處理及存在的問題

我國火電企業(yè)現(xiàn)行成本核算的會計處理是：在環(huán)境支出實際發(fā)生時計入費用。例如，違反了法規(guī)中污染物排放標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定而產(chǎn)生的罰款；對投入的環(huán)保設(shè)備計提折舊并轉(zhuǎn)入成本。其存在的主要問題是：（1）不利于企業(yè)將環(huán)境因素考慮在內(nèi)，不能夠促進(jìn)企業(yè)采取改進(jìn)技術(shù)、減少排放的環(huán)保措施；（2）收入與費用不配比，只在實際發(fā)生時列為費用，虛增了利潤，不符合收入和費用的配比原則。

（二）碳排放權(quán)的會計核算

碳排放權(quán)作為一種重要的環(huán)境資產(chǎn)，將其引入火電企業(yè)能夠規(guī)范成本核算，對于我國的環(huán)保事業(yè)及經(jīng)濟(jì)發(fā)展的可持續(xù)性意義重大。

三、碳排放權(quán)對火電企業(yè)成本管理的影響

在中國的首份按行業(yè)統(tǒng)計的二氧化碳排放量估算名單中，排在第一的產(chǎn)業(yè)部門是電力、熱力的生產(chǎn)和供應(yīng)業(yè)，占二氧化碳排放總量的40.1%。我國是傳統(tǒng)能源煤炭豐富的國家?；痣娖髽I(yè)占據(jù)電力行業(yè)的主導(dǎo)地位，是大氣污染物排放大戶，其未來的發(fā)展對經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展尤為重要。本文將碳排放權(quán)核算引入火電企業(yè)，將會對成本管理產(chǎn)生積極影響。

（一）全面了解火電企業(yè)成本構(gòu)成

在低碳經(jīng)濟(jì)的背景下，重視環(huán)保是發(fā)展趨勢。以往的成本管理研究主要涉及經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域和管理領(lǐng)域，較少涉及環(huán)境與自然資源。隨著國家對環(huán)保的重視及對企業(yè)向環(huán)境排放污染物的限制，環(huán)境成本支出將在企業(yè)生產(chǎn)成本中占據(jù)越來越高的比重。我國的電價只反映了直接生產(chǎn)成本，沒有反映環(huán)境的影響和資源的消耗，使得成本的構(gòu)成不合理，進(jìn)而影響了企業(yè)的利潤表。引入碳排放權(quán)核算有助于火電企業(yè)全面了解成本構(gòu)成，更加準(zhǔn)確地核算成本并制定電價，使企業(yè)管理層能透過財務(wù)數(shù)據(jù)更清晰地把握企業(yè)的發(fā)展?fàn)顩r，并據(jù)此做出財務(wù)判斷。

（二）改善成本管理方法

火電企業(yè)傳統(tǒng)成本核算中沒有涉及環(huán)境成本，忽略了環(huán)境成本給企業(yè)帶來的影響，不利于加強(qiáng)管理，控制并降低成本。通過碳排放權(quán)核算，也可以引導(dǎo)企業(yè)通過其他方法降低成本，提高收益。例如通過改進(jìn)生產(chǎn)技術(shù)、提高煤炭使用效率，安裝減少溫室氣體排放的洗滌裝置等方法，可以大量減少向大氣排放溫室氣體，從而獲得碳排放信用。將碳排放信用在國際碳交易市場上出售，獲得的收益將大于火電企業(yè)投入的環(huán)境治理成本，且這種收益具有長期性、持續(xù)性的特點，所以企業(yè)得以通過碳排放信用交易獲取大量利潤。同時也減少了因碳排放量超標(biāo)的罰款支出及向市場購買碳排放權(quán)的支出。

（三）改進(jìn)成本管理目標(biāo)

1.以投入少量成本獲取更多收益為目標(biāo)。企業(yè)投入的環(huán)保成本會帶來超過投入成本的增值收益。在低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的大背景下，改進(jìn)工藝、節(jié)能減排是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的趨勢。環(huán)境治理能力強(qiáng)的企業(yè)將更具競爭優(yōu)勢，有利于在長遠(yuǎn)發(fā)展中獲得更高經(jīng)濟(jì)利益。火電企業(yè)在治理環(huán)境方面的投入使排放的溫室氣體減少，在稀缺的碳排放市場上能夠獲取超過環(huán)境投入成本的收益。

2.以實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和環(huán)境治理的雙重效益為目標(biāo)。實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)與環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展是低碳經(jīng)濟(jì)下企業(yè)發(fā)展的必經(jīng)之路。碳排放權(quán)對傳統(tǒng)會計的沖擊引起了企業(yè)對環(huán)境治理的重視。全球范圍內(nèi)的環(huán)境問題日益嚴(yán)重，企業(yè)只有通過加強(qiáng)環(huán)境治理，才能履行自己的社會責(zé)任，實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益和社會效益的雙贏，實現(xiàn)長遠(yuǎn)利益。

四、研究結(jié)論與建議

本文對火電企業(yè)碳排放權(quán)確認(rèn)計量問題進(jìn)行研究，提出將碳排放權(quán)確認(rèn)為無形資產(chǎn)，初始計量可以無形資產(chǎn)評估為手段，或按照公允價值計量或?qū)嶋H成本入賬，后續(xù)計量按照成本計量模式，計提無形資產(chǎn)累計攤銷，計提減值準(zhǔn)備。將現(xiàn)行的火電企業(yè)成本核算方法加入對環(huán)境因素的考慮，引入碳排放權(quán)的計量，得出碳排放權(quán)的引入會對火電企業(yè)成本管理帶來積極影響的結(jié)論。本文的局限性是沒有建立火電企業(yè)引入碳排放權(quán)的成本模型，還需要進(jìn)一步完善。

作者：閆朋村 單位：河南大學(xué)商學(xué)院