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［摘要］低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展已成為國(guó)際化大趨勢(shì)，由于環(huán)境會(huì)計(jì)可以加強(qiáng)資源環(huán)境管理、順應(yīng)低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展潮流，所以越來(lái)越受到業(yè)界關(guān)注。環(huán)境會(huì)計(jì)最主要的目標(biāo)就是對(duì)外提供有用的環(huán)境會(huì)計(jì)信息?？梢跃偷吞冀?jīng)濟(jì)背景下，環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的基本內(nèi)容和模式進(jìn)行探討，并提出適應(yīng)低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展、規(guī)范環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的幾點(diǎn)建議。

［關(guān)鍵詞］低碳經(jīng)濟(jì)；環(huán)境會(huì)計(jì)；信息披露

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，資源過(guò)度開(kāi)采，人類(lèi)生存環(huán)境日益惡化，發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)成為全球關(guān)注的焦點(diǎn)。低碳經(jīng)濟(jì)，是指根據(jù)可持續(xù)發(fā)展理念的指導(dǎo)，通過(guò)開(kāi)發(fā)新能源和創(chuàng)新等多種手段，盡量減少溫室氣體排放，減少高碳能源消耗，達(dá)到同時(shí)促進(jìn)生態(tài)環(huán)境保護(hù)和經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的一種經(jīng)濟(jì)發(fā)展形態(tài)。建立環(huán)境會(huì)計(jì)是低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露不僅能夠有效地詮釋企業(yè)環(huán)境責(zé)任的履行情況，更能滿(mǎn)足各方信息使用人對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的需求?？梢?jiàn)，環(huán)境信息披露對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)來(lái)說(shuō)是值得探討的問(wèn)題，也是最根本的問(wèn)題。

一、環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容

（一）環(huán)境問(wèn)題財(cái)務(wù)量化指標(biāo)

與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式不同，環(huán)境會(huì)計(jì)認(rèn)同自然及生態(tài)資源的價(jià)值，核算企業(yè)對(duì)資源的耗費(fèi)，并將企業(yè)對(duì)環(huán)境污染的治理支出看做負(fù)效益。在低碳經(jīng)濟(jì)條件下，環(huán)境會(huì)計(jì)的披露內(nèi)容應(yīng)注重從以下幾個(gè)方面進(jìn)行擴(kuò)展。

1.環(huán)境資產(chǎn)。

環(huán)境資產(chǎn)是指由于過(guò)去的、與環(huán)境相關(guān)的交易或事項(xiàng)形成的，由企業(yè)擁有或控制的資源。該資源能由貨幣或?qū)嵨餃?zhǔn)確地加以計(jì)量，可導(dǎo)致企業(yè)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益或者社會(huì)利益的流入。如環(huán)境存貨、環(huán)境長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、環(huán)保固定資產(chǎn)、環(huán)保無(wú)形資產(chǎn)等。

2.環(huán)境負(fù)債。

環(huán)境負(fù)債指企業(yè)發(fā)生的、由于以往的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或事項(xiàng)對(duì)環(huán)境造成了破壞和影響。而應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的、需要以資產(chǎn)或勞務(wù)償付的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。例如企業(yè)因賒購(gòu)環(huán)保設(shè)備或環(huán)保材料而形成的應(yīng)付項(xiàng)目，工廠(chǎng)因違反環(huán)保法規(guī)而產(chǎn)生的環(huán)境罰款，企業(yè)因?qū)ξ鬯幚聿患皶r(shí)、造成水資源污染而產(chǎn)生的環(huán)境賠償?shù)取?/p>

3.環(huán)境收入。

環(huán)境收入是指企業(yè)積極參與保護(hù)和改善生態(tài)環(huán)境而產(chǎn)生的，能夠增加所有者權(quán)益且能夠以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)利益的流入。根據(jù)環(huán)境收入在企業(yè)改善生態(tài)環(huán)境過(guò)程中的作用和積極性的不同，環(huán)境收入可劃分為直接環(huán)境收入及間接環(huán)境收入。

4.環(huán)境費(fèi)用。

環(huán)境費(fèi)用通常是指企業(yè)為了預(yù)防和治理對(duì)自然環(huán)境的污染而產(chǎn)生的各種費(fèi)用支出。如為購(gòu)置污染治理設(shè)備、環(huán)境工作部門(mén)的辦公設(shè)備而發(fā)生的支出。只能使企業(yè)在某一期間受益的支出則屬于收益性支出，需要計(jì)入當(dāng)期損益，例如環(huán)境銷(xiāo)售費(fèi)用、環(huán)境管理費(fèi)用和環(huán)境財(cái)務(wù)費(fèi)用等。（二）環(huán)境業(yè)績(jī)定性信息企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的信息披露有很大區(qū)別，因?yàn)槠髽I(yè)的環(huán)境信息除了要披露經(jīng)濟(jì)業(yè)績(jī)的財(cái)務(wù)量化指標(biāo)外，還要披露大量非貨幣的、反映企業(yè)環(huán)境責(zé)任履行狀況的業(yè)績(jī)定性信息。雖然企業(yè)的環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)诙唐趦?nèi)不會(huì)對(duì)其財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果產(chǎn)生直接的影響，但它的披露可以幫助信息使用者了解企業(yè)對(duì)環(huán)境責(zé)任的履行情況以及企業(yè)在環(huán)境保護(hù)方面做出的貢獻(xiàn)。

二、環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的模式

（一）在財(cái)務(wù)報(bào)告框架內(nèi)披露

在財(cái)務(wù)報(bào)告框架內(nèi)披露是指企業(yè)將環(huán)境會(huì)計(jì)信息添加到現(xiàn)有的財(cái)務(wù)報(bào)告框架內(nèi)，利用通行的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告系統(tǒng)對(duì)企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露。這種依附于現(xiàn)有財(cái)務(wù)報(bào)告框架的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露又可分為表內(nèi)揭示和表外披露兩種方法，兩種方法相輔相成。

1.表內(nèi)揭示。

表內(nèi)揭示是指通過(guò)對(duì)報(bào)表的改造，在披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息時(shí)，將環(huán)境問(wèn)題的財(cái)務(wù)影響列示于資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表及現(xiàn)金流量表等基本財(cái)務(wù)報(bào)告中。（1）對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的改造。在資產(chǎn)負(fù)債表中增設(shè)環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債以及環(huán)境權(quán)益要素科目，方便反映企業(yè)擁有的環(huán)境資源及承擔(dān)的環(huán)境負(fù)債等情況。例如，在負(fù)債項(xiàng)目“應(yīng)收補(bǔ)貼款”下增加“應(yīng)交環(huán)保稅”、“環(huán)境污染預(yù)計(jì)負(fù)債”等項(xiàng)目；在所有者權(quán)益中增加“盈余公積—環(huán)保基金”“、環(huán)境資本公積”等項(xiàng)目。（2）對(duì)利潤(rùn)表的改造。在利潤(rùn)表中增加設(shè)置環(huán)境收入和環(huán)境成本等項(xiàng)目，反映企業(yè)為保護(hù)生態(tài)環(huán)境健康、控制環(huán)境污染而產(chǎn)生的收益及支出。例如在利潤(rùn)表中增設(shè)“環(huán)境補(bǔ)貼收入”項(xiàng)目，反映企業(yè)由于保護(hù)生態(tài)環(huán)境及控制污染等原因而從政府處收到的補(bǔ)貼，也可在“管理費(fèi)用”項(xiàng)目下增設(shè)“環(huán)境污染治理費(fèi)”，以反映企業(yè)全部或部分的環(huán)境支出。（3）對(duì)現(xiàn)金流量表的改造。在現(xiàn)金流量表經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量部分單獨(dú)列項(xiàng)，披露因支付排污費(fèi)、環(huán)境污染治理費(fèi)、環(huán)境污染賠款所付出的現(xiàn)金；在投資活動(dòng)現(xiàn)金流量部分單獨(dú)列項(xiàng)，披露因購(gòu)建環(huán)保無(wú)形資產(chǎn)、環(huán)保固定資產(chǎn)等所支付的現(xiàn)金及轉(zhuǎn)讓環(huán)保固定資產(chǎn)、環(huán)保無(wú)形資產(chǎn)所收到的現(xiàn)金凈額。

2.表外披露。

表外披露是指在財(cái)務(wù)報(bào)表以外的財(cái)務(wù)報(bào)告中的其他部分進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露，分為在報(bào)表附注中披露及在財(cái)務(wù)狀況說(shuō)明書(shū)中披露兩種情況。披露的內(nèi)容包括三部分。其一是對(duì)于環(huán)境問(wèn)題確認(rèn)、計(jì)量方法的說(shuō)明；披露環(huán)境或有事項(xiàng)的性質(zhì)，以及其財(cái)務(wù)影響的估計(jì)與流出的金額或時(shí)間、有關(guān)不確定性信息的說(shuō)明等。其二是披露不能以貨幣計(jì)量的環(huán)境信息，如企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)環(huán)境造成的污染程度及產(chǎn)生的社會(huì)責(zé)任成本等情況；另外，還應(yīng)反映企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)的環(huán)境治理目標(biāo)、環(huán)保義務(wù)履行情況、環(huán)保治理活動(dòng)對(duì)未來(lái)環(huán)境的影響等情況。其三是說(shuō)明企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)遵循的特定會(huì)計(jì)政策。例如環(huán)境資產(chǎn)的計(jì)量政策、攤銷(xiāo)政策等。

（二）獨(dú)立報(bào)告信息披露模式

獨(dú)立報(bào)告信息披露模式是指將各種環(huán)境會(huì)計(jì)要素信息及綜合環(huán)境效益信息統(tǒng)籌在一份環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告中予以披露。編制獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告有助于信息使用者清晰地了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和環(huán)境信息，有效避免因合并披露而產(chǎn)生的種種問(wèn)題。一份獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告應(yīng)包括單獨(dú)的環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表、單獨(dú)的環(huán)境利潤(rùn)表、單獨(dú)的環(huán)境現(xiàn)金流量表、相關(guān)附表及其附注。在獨(dú)立報(bào)告信息披露模式中，企業(yè)還應(yīng)提供相關(guān)的環(huán)境資產(chǎn)減值明細(xì)表、環(huán)境負(fù)債明細(xì)表、環(huán)境成本明細(xì)表以及環(huán)境資金來(lái)源與運(yùn)用表，作為基本環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)表的附表。此外，獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告還應(yīng)通過(guò)文字、技術(shù)指標(biāo)等形式對(duì)企業(yè)的環(huán)境業(yè)績(jī)進(jìn)行說(shuō)明，包括企業(yè)的環(huán)保政策執(zhí)行情況、污染物回收的情況及環(huán)境治理情況等。

三、我國(guó)規(guī)范環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的對(duì)策

（一）界定環(huán)境會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量

傳統(tǒng)會(huì)計(jì)并沒(méi)有將與治理環(huán)境相關(guān)的經(jīng)濟(jì)問(wèn)題納入會(huì)計(jì)核算體系，所以，在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中無(wú)法找到與環(huán)境會(huì)計(jì)要素確認(rèn)和計(jì)量有關(guān)的規(guī)定，這導(dǎo)致環(huán)境信息在披露方面缺乏可操作性。目前，環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露亟須解決的問(wèn)題是：突破計(jì)量障礙確定環(huán)境會(huì)計(jì)要素，避免因會(huì)計(jì)計(jì)量單位的多元性以及披露信息的多元性而造成信息的不可比。為消除實(shí)務(wù)操作上的盲點(diǎn)，應(yīng)加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)理論方面的研究，逐步完善環(huán)境會(huì)計(jì)理論體系。

（二）選擇適合我國(guó)國(guó)情的信息披露方式

在現(xiàn)有財(cái)務(wù)報(bào)告框架內(nèi)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息方法簡(jiǎn)單、易于操作，但容易降低環(huán)境信息的重要性，將其置于傳統(tǒng)財(cái)務(wù)信息的附屬地位。在目前我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)具體準(zhǔn)則空缺的情況下，可能會(huì)便于部分企業(yè)利用環(huán)境信息粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表。針對(duì)這種情況，應(yīng)區(qū)別對(duì)待處理。對(duì)環(huán)境影響較小的企業(yè)可直接在現(xiàn)有財(cái)務(wù)報(bào)告框架內(nèi)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，這樣既便于操作又簡(jiǎn)單明了。而對(duì)環(huán)境影響較大的企業(yè)，則應(yīng)出具單獨(dú)的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告，全面介紹企業(yè)環(huán)境保護(hù)的執(zhí)行情況，從而有利于環(huán)境信息使用者更準(zhǔn)確的評(píng)價(jià)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)及環(huán)境活動(dòng)的真實(shí)情況，從而做出相關(guān)決策。

（三）加快環(huán)境會(huì)計(jì)相關(guān)法規(guī)出臺(tái)

要推動(dòng)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露，環(huán)保立法是不容忽視的一個(gè)重要方面?？刹扇∠铝写胧旱谝唬晟茣?huì)計(jì)法。把對(duì)于環(huán)境會(huì)計(jì)的核算和監(jiān)督納入會(huì)計(jì)法，以法律形式確定其重要性，這是推廣其實(shí)施的最強(qiáng)有力的手段。第二，完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。把涉及環(huán)境的內(nèi)容納入會(huì)計(jì)要素，使之成為必須披露的內(nèi)容，以防止某些部門(mén)和單位的短期行為。第三，健全會(huì)計(jì)制度。依據(jù)完善的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建立健全會(huì)計(jì)制度，使環(huán)境會(huì)計(jì)具有可操作性，方便會(huì)計(jì)人員進(jìn)行業(yè)務(wù)處理。

（四）加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露監(jiān)督

近年，我國(guó)在環(huán)境保護(hù)立法方面進(jìn)展迅速，已經(jīng)設(shè)立6部環(huán)境保護(hù)法律、13部資源保護(hù)法律和395項(xiàng)環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)。但由于環(huán)保執(zhí)法方面存在欠缺，環(huán)保法規(guī)并沒(méi)有嚴(yán)格地貫徹執(zhí)行。企業(yè)外部監(jiān)管力度的薄弱，導(dǎo)致了企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的不及時(shí)、不準(zhǔn)確。企業(yè)參與生產(chǎn)力布局和重大經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)劃時(shí)，為了獲取自身經(jīng)濟(jì)利益往往選擇犧牲整個(gè)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展。我國(guó)應(yīng)加強(qiáng)政府部門(mén)及社會(huì)中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)督，包括行政管理、專(zhuān)項(xiàng)環(huán)境審計(jì)及輿論監(jiān)督等。環(huán)境工程事關(guān)國(guó)計(jì)民生，在加強(qiáng)政府監(jiān)管的同時(shí)，還應(yīng)發(fā)揮社會(huì)監(jiān)督職能，以約束企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露職能，強(qiáng)化企業(yè)的環(huán)保責(zé)任。

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作者：王澤淳 單位：山東工商學(xué)院中加高等應(yīng)用技術(shù)學(xué)院