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摘要:新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出現(xiàn)不僅是我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域的重要改革，也是央企財(cái)務(wù)公司運(yùn)營(yíng)過程中的革新與挑戰(zhàn)。面對(duì)諸多金融監(jiān)管要求，財(cái)務(wù)公司需要進(jìn)一步思考如何在新準(zhǔn)則下采取管理措施，提升財(cái)務(wù)公司會(huì)計(jì)核算水平，并將風(fēng)險(xiǎn)管理提升到一個(gè)新的層次，確保真正實(shí)現(xiàn)企業(yè)的精細(xì)化管理。本文以案例分析的形式對(duì)新準(zhǔn)則下會(huì)計(jì)核算問題展開研究，并就分析結(jié)果提供相應(yīng)建議。

關(guān)鍵詞:財(cái)務(wù)公司;收入;金融工具;會(huì)計(jì)核算

一、背景

新收入準(zhǔn)則和新金融工具準(zhǔn)則無論是從整體框架還是細(xì)節(jié)內(nèi)容描述都與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，公允價(jià)值理念的引入，使會(huì)計(jì)理念轉(zhuǎn)變滲透在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的各個(gè)環(huán)節(jié)。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則14號(hào)———收入》被稱為“源于客戶合同的收入”，以客戶至上的理念貫通至“五步法”收入確認(rèn)模型中，在合同變更的會(huì)計(jì)處理、判斷客戶是否取得商品的控制權(quán)、合同履約成本、收入業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的計(jì)算等領(lǐng)域較之先前收入準(zhǔn)則，有很大不同。新金融工具準(zhǔn)則要求企業(yè)按照“業(yè)務(wù)模式”和“合同現(xiàn)金流量特征”測(cè)試(SPPI測(cè)試)將金融資產(chǎn)分為三類(見表1)。F公司為企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)公司，J公司為其下設(shè)子公司，主營(yíng)保險(xiǎn)經(jīng)紀(jì)業(yè)務(wù)。本文結(jié)合案例淺談新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)財(cái)務(wù)公司業(yè)務(wù)的影響。

二、案例分析

(一)F公司與J公司盈利模式、收入來源與資金配置

通過ERP會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)、F與J公司年度資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、審計(jì)報(bào)告淺析出二者的盈利模式、公司的收入來源。從資金來源與資金配的角度分析，F(xiàn)公司資金來源有三大塊:1.吸收存款———成員單位存在財(cái)務(wù)公司的資金，F(xiàn)公司本質(zhì)是內(nèi)部銀行，是集團(tuán)的資金池。F公司拿到成員單位存款再用出去，是經(jīng)營(yíng)資金的過程。對(duì)于F公司而言，資金就是生產(chǎn)要素，即F公司經(jīng)營(yíng)模式就是經(jīng)營(yíng)資金的過程(“錢生錢”)。2.其他負(fù)債。其他負(fù)債分為帶息負(fù)債與不帶息負(fù)債。不帶息負(fù)債就是各項(xiàng)應(yīng)付款，如應(yīng)付工資、應(yīng)交稅費(fèi)、往來款等。財(cái)務(wù)公司作為同業(yè)金融機(jī)構(gòu)，可以在銀行間同業(yè)市場(chǎng)進(jìn)行拆借，極大方便了企業(yè)的資金頭寸管理，增強(qiáng)資金利用率、降低融資成本。3.凈資產(chǎn)，也就是所有者權(quán)益通過股東注入，F(xiàn)公司長(zhǎng)期經(jīng)營(yíng)積累形成資本公積、盈余公積。依據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表分析F公司資金配置模式:1.貸款。F公司貸款占總資產(chǎn)將近50%，其貸款的盈利模式是賺取利差，即吸收存款進(jìn)來，F(xiàn)公司再貸出去。只要是自營(yíng)貸款，從稅務(wù)的角度是都是6%的增值稅，其稅務(wù)處理方式與先前保持一致。2.F公司投資部門負(fù)責(zé)的投資模塊細(xì)分為基金、債券、證券、理財(cái)、信托等。要深入挖掘金融工具準(zhǔn)則對(duì)每一項(xiàng)收入的確認(rèn)是怎樣進(jìn)行的，對(duì)F公司以后的影響(稅務(wù)籌劃等)是怎樣的，需要財(cái)務(wù)人員與稅務(wù)專員根據(jù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)中相關(guān)科目上一條條看產(chǎn)品品種，每一種特點(diǎn)是什么，根據(jù)金融工具準(zhǔn)則的要求去對(duì)應(yīng)。投資業(yè)務(wù)對(duì)應(yīng)的是投資收益，不適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則14號(hào)———收入》。3.同業(yè)資金配置。F公司負(fù)責(zé)調(diào)撥資金，資金存在哪個(gè)銀行F公司是要有個(gè)詢價(jià)的過程。此處盈利模式很單一，就是把資金存在外部銀行，賺取存款利息收入，這塊不需要繳納增值稅。4.中間業(yè)務(wù)收入即委托貸款業(yè)務(wù)產(chǎn)生的手續(xù)費(fèi)收入。成員單位把錢拿來，F(xiàn)公司中間搭橋再貸出去，財(cái)務(wù)公司不承擔(dān)信用風(fēng)險(xiǎn)，只收手續(xù)費(fèi)———類似于中介業(yè)務(wù)，收取手續(xù)費(fèi):比如保函、擔(dān)保業(yè)務(wù)手續(xù)費(fèi)、委托貸款手續(xù)費(fèi)等。從會(huì)計(jì)系統(tǒng)中看明細(xì)即可得知F公司僅僅受托將資金貸給其他單位，《委托貸款合同》中清晰明確甲方(委托方)為有效進(jìn)行資金運(yùn)作，委托乙方F公司向借款人發(fā)放貸款，合同中明示財(cái)務(wù)公司沒有后續(xù)義務(wù)(新收入準(zhǔn)則主要對(duì)后續(xù)義務(wù)規(guī)定的多)。J公司是F公司子公司，其主營(yíng)業(yè)務(wù)為保險(xiǎn)經(jīng)紀(jì)業(yè)務(wù)，提供的是項(xiàng)目投保、索賠等相關(guān)服務(wù)，符合準(zhǔn)則規(guī)定的期間履約義務(wù)，應(yīng)按照合同期限直線法攤銷確認(rèn)收入，與之前J公司按照發(fā)票開出時(shí)間確認(rèn)收入的處理方式差異較大。

(二)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)F公司與J公司業(yè)務(wù)的影響

1.主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。結(jié)合上述F公司與J公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)來看，適用于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)—收入》的包括委托業(yè)務(wù)和保險(xiǎn)經(jīng)紀(jì)業(yè)務(wù)，其中F公司的委托業(yè)務(wù)包括委托理財(cái)和委托貸款業(yè)務(wù)。根據(jù)收入準(zhǔn)則要求，F(xiàn)公司委托理財(cái)業(yè)務(wù)中，客戶已經(jīng)有能力主導(dǎo)該商品的使用并從中獲得幾乎全部的經(jīng)濟(jì)利益，且客戶擁有該商品的法定所有權(quán)。因此委托理財(cái)業(yè)務(wù)根據(jù)業(yè)務(wù)性質(zhì)，結(jié)合準(zhǔn)則的規(guī)定，符合時(shí)點(diǎn)履約義務(wù)，應(yīng)按照清算時(shí)確認(rèn)手續(xù)費(fèi)收入，即與現(xiàn)行處理一致。根據(jù)收入準(zhǔn)則規(guī)定，滿足下列條件之一的，屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行履約義務(wù)，否則，屬于在某一時(shí)點(diǎn)履行履約義務(wù):a.客戶在企業(yè)履約的同時(shí)即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟(jì)利益。b.客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建的商品。c.企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途，且該企業(yè)在整個(gè)合同期間內(nèi)有權(quán)就累計(jì)至今已完成的履約部分收取款項(xiàng)。財(cái)務(wù)公司委托貸款業(yè)務(wù)，符合時(shí)段履約義務(wù)，應(yīng)按照直線法攤銷確認(rèn)手續(xù)費(fèi)收入，與F公司現(xiàn)在根據(jù)貸款期限確認(rèn)收入差異不大。J公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)為保險(xiǎn)經(jīng)紀(jì)業(yè)務(wù)，提供的是項(xiàng)目投保、索賠等相關(guān)服務(wù)，符合準(zhǔn)則規(guī)定的時(shí)段履約義務(wù)，應(yīng)按照合同期限直線法攤銷確認(rèn)收入，與現(xiàn)在按照發(fā)票開出時(shí)間確認(rèn)收入的處理方式差異較大。2.關(guān)于合同成本。根據(jù)準(zhǔn)則要求，無論是合同履約成本還是合同取得成本，該成本必須是合同履約或合同取得的增量成本，否則不滿足資本化要求，只能將該成本費(fèi)用化。增量成本，是指企業(yè)不取得合同就不會(huì)發(fā)生的成本，即只有合同簽訂交易發(fā)生了企業(yè)才會(huì)支付這筆費(fèi)用。如果合同簽訂不了交易也不發(fā)生企業(yè)就不會(huì)發(fā)生這筆支出，這樣的成本對(duì)于企業(yè)來講就是合同的增量成本。假設(shè)F公司在外地對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行招標(biāo)，但結(jié)果入圍的幾家中介咨詢機(jī)構(gòu)都沒有中標(biāo)，則期間F公司為該招標(biāo)發(fā)生的差旅費(fèi)就不屬于增量成本———因?yàn)闊o論是否取得合同均會(huì)發(fā)生差旅費(fèi)，由此可見，差旅費(fèi)不屬于增量成本。綜上所述，企業(yè)為取得合同發(fā)生的、除預(yù)期能夠收回的增量成本之外的其他支出，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。由于差旅費(fèi)不屬于合同的增量成本，所以在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。3.會(huì)計(jì)科目設(shè)置。根據(jù)《關(guān)于修訂印發(fā)2018年度一般企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表格式的通知》(財(cái)會(huì)〔2018〕15號(hào))要求，準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)科目列報(bào)方面，增加了6個(gè)與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)———收入》相關(guān)的會(huì)計(jì)科目:“合同資產(chǎn)”“合同負(fù)債”“合同履約成本”“合同履約成本減值準(zhǔn)備”“合同取得成本”“合同取得成本減值準(zhǔn)備”。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)———金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)定，金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備所形成的預(yù)期信用損失應(yīng)通過“信用減值損失”科目度核算。因此，其發(fā)生的壞賬根據(jù)財(cái)務(wù)人員職業(yè)判斷應(yīng)通過“信用減值損失回”科目核算。

三、相關(guān)建議

(一)通過競(jìng)爭(zhēng)性談判方式對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行篩選，確保形成一支專業(yè)化團(tuán)隊(duì)加速推進(jìn)公司業(yè)財(cái)融合

1.聘請(qǐng)專業(yè)咨詢機(jī)構(gòu)對(duì)F公司與J公司業(yè)務(wù)進(jìn)行系統(tǒng)性梳理并出具相關(guān)分析報(bào)告，幫助公司順利完成新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則過渡時(shí)期賬務(wù)處理并對(duì)公司財(cái)務(wù)人員進(jìn)行定期培訓(xùn)。根據(jù)招采制度要求，F(xiàn)公司與J公司應(yīng)采用競(jìng)爭(zhēng)性談判方式進(jìn)行會(huì)計(jì)師事務(wù)所的招標(biāo)采購(gòu)工作。建議二者采用綜合評(píng)分法，且價(jià)格權(quán)重不宜太高。假設(shè)要求最低是30%，且應(yīng)該是可以給價(jià)格得分設(shè)定一個(gè)最低分，這樣綜合評(píng)分法才能比較方便的選出評(píng)審小組看好的那家咨詢，從而有限避惡意低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)的咨詢中標(biāo)。2.明確本次招采中介咨詢機(jī)構(gòu)的服務(wù)內(nèi)容但不限于:(1)金融工具準(zhǔn)則服務(wù)內(nèi)容:梳理F公司與J公司業(yè)務(wù)和資產(chǎn)管理現(xiàn)狀，包括與金融資產(chǎn)相關(guān)的業(yè)務(wù)范圍、會(huì)計(jì)核算方法、管理制度等，結(jié)合公司業(yè)務(wù)管理和數(shù)據(jù)質(zhì)量現(xiàn)狀，按照新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求，完成新金融工具準(zhǔn)則下金融資產(chǎn)的分類、減值、估值核算體系建設(shè)的各項(xiàng)工作。對(duì)相關(guān)人員進(jìn)行新準(zhǔn)則操作培訓(xùn)講解，從而保證公司平穩(wěn)過渡新舊準(zhǔn)則的更替。(2)新收入準(zhǔn)則服務(wù)內(nèi)容:對(duì)目前正在執(zhí)行的且未來年度仍將繼續(xù)執(zhí)行的所有合同的條款進(jìn)行梳理和解讀，形成新收入準(zhǔn)則執(zhí)行對(duì)F公司與J公司影響分析報(bào)告并提出解決方案。對(duì)執(zhí)行新收入準(zhǔn)則后，收入核算提出建議和方案，并對(duì)準(zhǔn)則轉(zhuǎn)換時(shí)點(diǎn)的銜接形成方案報(bào)告等。3.在招采階段，嚴(yán)格按照制度要求進(jìn)行相關(guān)工作。嚴(yán)格把控，有效監(jiān)督，審慎形成評(píng)審小組，保證招采團(tuán)隊(duì)的專業(yè)性與嚴(yán)謹(jǐn)性。保證F公司與J公司形成規(guī)范的競(jìng)爭(zhēng)性談判文件，其中應(yīng)包括合同草本、廉潔協(xié)議與保密協(xié)議等必備要素。

(二)加強(qiáng)宣傳財(cái)務(wù)人員會(huì)計(jì)繼續(xù)教育的重要性

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、國(guó)家稅收相關(guān)法規(guī)、公司法、金融法等不斷推陳出新，需要財(cái)務(wù)人員通過積極主動(dòng)學(xué)習(xí)吃透相關(guān)法條與規(guī)章制度等方式并實(shí)際運(yùn)用到日常財(cái)務(wù)工作領(lǐng)域中。財(cái)務(wù)人員要與風(fēng)險(xiǎn)和法律事務(wù)部加強(qiáng)溝通，進(jìn)一步完善公司內(nèi)控手冊(cè)、向稅務(wù)咨詢請(qǐng)教新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下公司納稅籌劃的機(jī)遇與挑戰(zhàn)、合同評(píng)審階段將不合規(guī)的合同拒之門外。財(cái)務(wù)人員只有平時(shí)做好知識(shí)儲(chǔ)備，在工作領(lǐng)域才能做到職場(chǎng)自信、“舉一反三”。與此同時(shí)，要?jiǎng)澢鍣?quán)責(zé)關(guān)系，遵守相關(guān)制度，具備職業(yè)操守。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)，要求財(cái)務(wù)人員在日常工作中進(jìn)行大量的職業(yè)判斷，但這并不意味著財(cái)務(wù)人員可以此作為“吃拿卡要”的契機(jī)。職業(yè)操守是每一位財(cái)務(wù)人員的道德準(zhǔn)繩，必須保持財(cái)務(wù)工作的嚴(yán)謹(jǐn)性，將財(cái)務(wù)審核把關(guān)力度真正提升到制度層面。

參考文獻(xiàn):

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作者:國(guó)秀秀 單位:三峽財(cái)務(wù)有限責(zé)任公司計(jì)劃財(cái)務(wù)部