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一、新條例相關內容解讀

1.兩類納稅人身份認定標準

根據(jù)新條例相關規(guī)定，從事貨物生產或者提供應稅勞務的納稅人，以及以從事貨物生產或者提供應稅勞務為主，并兼營貨物批發(fā)或者零售的納稅人，年應納增值稅銷售額（以下簡稱應稅銷售額）在50萬元以下（含50萬元）的，為小規(guī)模納稅人，年應稅銷售額在50萬元以上的，為一般納稅人；從事貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應稅銷售額在80萬元以下（含80萬元）的，為小規(guī)模納稅人，年應稅銷售額在80萬元以上的，為一般納稅人。

2.兩類納稅人稅率及征收率

根據(jù)新條例相關規(guī)定，一般納稅人在國內銷售貨物、提供應稅勞務和進口貨物適用的基本稅率為17%，特定貨物銷售或進口貨物適用的優(yōu)惠稅率13%；對于小規(guī)模納稅人在國內銷售貨物和提供應稅勞務適用的征收率將原來的4%及6%統(tǒng)一調整為3%。

二、增值稅納稅人身份選擇的具體稅收籌劃

1.增值率稅負平衡點比較判斷法

從兩種增值稅納稅人的計稅原理看，一般納稅人增值稅的計算是以增值額作為計稅基礎，而小規(guī)模納稅人的增值稅是以全部銷售額（不含稅）作為計稅基礎。在銷售價格相同的情況下，稅負的高低主要取決于增值率的大小。在增值率達到某一數(shù)值時，兩種納稅人的稅負相等。這一數(shù)值稱之為稅負平衡點增值率，也叫做無差別平衡點增值率。以下我們來看看其推導過程：

(1)新條例下增值稅的計算公式

增值率＝（不含稅銷售額－可抵扣購進項目金額）÷不含稅銷售額×100%

增值率＝（當期銷項稅額－當期進項稅額）÷銷項稅額×100%

一般納稅人應納增值稅額＝當期銷項稅額－當期進項稅額＝不含稅銷售額×增值率×增值稅稅率

小規(guī)模納稅人應納增值稅額＝不含稅銷售額×征收率

(2)不含稅銷售額情況下，無差別平衡點增值率的推導過程

當兩類納稅人應納增值稅稅額相等時（即稅負平衡時），則：一般納稅人應納增值稅額＝小規(guī)模納稅人應納增值稅額

即：不含稅銷售額×增值率×增值稅稅率＝不含稅銷售額×征收率

增值率=征收率÷增值稅稅率（公式1）

(3)含稅銷售額情況下，無差別平衡點增值率的推導過程

若銷售額為含稅銷售額時，要將其轉換為不含稅銷售額，轉換公式如下：

一般納稅人不含稅銷售額=含稅銷售額÷（1+增值稅稅率）

小規(guī)模納稅人不含稅銷售額=含稅銷售額÷（1+征收率）

當兩類納稅人應納增值稅稅額相等時（即稅負平衡時），則：一般納稅人應納增值稅額＝小規(guī)模納稅人應納增值稅額

即[含稅銷售額÷（1+增值稅稅率）]×增值率×增值稅稅率＝[含稅銷售額÷（1+征收率）]×征收率

即：增值率＝[征收率×（1+增值稅稅率）]÷[增值稅稅率×（1+征收率）]（公式2）

在銷售額為不含稅時，當實際增值率等于平衡點增值率17.65%（或23.08%）時，小規(guī)模納稅人和一般納稅人稅負相同，選擇哪一類納稅人身份對納稅人而言在納稅負擔方面沒有差異；但當增值率小于平衡點增值率時，即小于17.65%（或23.08%），一般納稅人由于可以抵扣進項稅額，一般納稅人更具有降低稅負的作用，小規(guī)模納稅人稅負重于一般納稅人；而隨著增值率的上升，一般納稅人的優(yōu)勢越來越小，當增值率大于平衡點增值率時，即大于17.65%（或23.08%），小規(guī)模納稅人稅負輕于一般納稅人，小規(guī)模納稅人更有降低稅負的優(yōu)勢。

在銷售額為含稅時，當實際增值率等于平衡點增值率20.05%（或25.32%）時，小規(guī)模納稅人和一般納稅人稅負相同，但當增值率小于20.05%（或25.32%），一般納稅人更具有降低稅負的作用，小規(guī)模納稅人稅負重于一般納稅人；而當增值率大于20.05%（或25.32%），小規(guī)模納稅人稅負輕于一般納稅人，小規(guī)模納稅人更有降低稅負的優(yōu)勢。

2.抵扣率稅負平衡點比較判斷法

在稅收實務中，根據(jù)計算公式，一般納稅人稅負高低，一方面取決于銷項稅額的多少，但也取決于可抵扣的進項稅額的多少。通常情況下，在銷項稅額不變的前提下，若可抵扣的進項稅額較多，則適宜作一般納稅人，反之則適宜作小規(guī)模納稅人。當?shù)挚垲~占銷售額的比重達某一數(shù)值時，兩種納稅人的稅負相等，稱為稅負平衡點抵扣率，或稱之無差別平衡點增值率抵扣率。其推導公式如下：

進項稅額＝可抵扣購進項目金額×增值稅稅率

增值率＝（銷售額－可抵扣購進項目金額）÷銷售額

即：增值率＝1－（可抵扣購進項目金額÷銷售額）

即：增值率＝1－抵扣率（公式3）

根據(jù)增值率稅負平衡點比較判斷法部分的公式推導，我們將公式3代入公式1和公式2，可以得出抵扣率稅負平衡點公式

(1)不含稅銷售額情況

抵扣率＝1－（征收率÷增值稅稅率）（公式4）

(2)含稅銷售額情況

抵扣率＝1－[征收率×（1+增值稅稅率）]÷[增值稅稅率×（1+征收率）]（公式5）

這就是說，在銷售額為不含稅時，當?shù)挚勐蕿?2.35%（或76.92%）時，兩種納稅人稅負完全相同；當?shù)挚勐矢哂?2.35%（或76.92%）時，一般納稅人稅負輕于小規(guī)模納稅人，適宜選擇作一般納稅人；當?shù)挚勐实陀?2.35%（或76.92%）時，則一般納稅人稅負重于小規(guī)模納稅人，適宜選擇作小規(guī)模納稅人。

而當銷售額為含稅銷售額時，當?shù)挚勐蕿?9.95%（或74.68%）時，兩種納稅人稅負完全相同；當?shù)挚勐矢哂?9.95%（或74.68%）時，一般納稅人稅負輕于小規(guī)模納稅人，適宜選擇作一般納稅人；當?shù)挚勐实陀?9.95%（或74.68%）時，則一般納稅人稅負重于小規(guī)模納稅人，適宜選擇作小規(guī)模納稅人。

不論哪種稅收籌劃，在籌劃過程中，我們必須貫徹合法原則，在進行納稅人身份稅收籌劃過程中我們必須以現(xiàn)行稅法及相關法規(guī)、規(guī)章為法律依據(jù)，同時要注意稅收籌劃是個綜合性整體行為，我們在進行增值稅納稅人身份選擇時還要考慮增值稅其他方面的稅收籌劃以及其他稅種的稅收籌劃，綜合衡量，防止顧此失彼。

參考文獻：

[1]全國注冊稅務師執(zhí)業(yè)資格考試教材編寫組.稅法[M].北京：中國稅務出版社，2009.

[2]財政部注冊會計師考試委員會辦公室.稅法[M].北京：經濟科學出版社，2008.

摘要：新《中華人民共和國增值稅暫行條例》的實施標志著增值稅改革將在全國范圍內全面推行。新條例的變更導致增值稅稅收籌劃問題的調整，一般納稅人及小規(guī)模納稅人身份的選擇將導致其稅負出現(xiàn)差異。通過探討在新條例下如何用增值率及抵扣率稅負平衡點的方法科學地選擇適合的納稅人身份，以達到降低稅負、實現(xiàn)稅后利益最大化的目的。

關鍵詞：新增值稅條例;納稅人身份;稅收籌劃