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【摘要】本文從上市公司內(nèi)部控制信息披露的現(xiàn)狀入手，分析了我國(guó)上市公司內(nèi)部控制信息披露存在的問(wèn)題，并提出了完善措施，以有利于投資者等外部信息使用者通過(guò)判斷內(nèi)部控制的有效性來(lái)整體評(píng)價(jià)上市公司質(zhì)量、作出相關(guān)決策。

一、我國(guó)上市公司內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀

中國(guó)證監(jiān)會(huì)對(duì)上市公司內(nèi)部控制信息的披露作出了一系列規(guī)定，特別是對(duì)證券公司和上市的商業(yè)銀行、保險(xiǎn)公司在內(nèi)部控制信息披露方面的要求要高于一般性上市公司。從總體上說(shuō)，這些規(guī)定是較為完善的，但也存在不合理的地方，尤其是對(duì)一般性上市公司。由于其制度規(guī)定較為簡(jiǎn)單，致使公司對(duì)內(nèi)部控制信息披露過(guò)于形式化，因此，需要進(jìn)一步完善內(nèi)部控制信息披露制度。

目前，我國(guó)內(nèi)部控制信息披露的規(guī)定并未得到有效的執(zhí)行，上市公司年度報(bào)告中，監(jiān)事會(huì)須對(duì)公司是否建立了完善的內(nèi)部控制制度發(fā)表獨(dú)立意見(jiàn)，但是仍然有部分公司沒(méi)有披露，大多數(shù)公司內(nèi)部控制信息的披露流于形式，往往只有“公司建立了完善的內(nèi)部控制制度”之類的簡(jiǎn)單說(shuō)詞，沒(méi)有實(shí)質(zhì)內(nèi)容。對(duì)于配股的上市公司，在《上市公司發(fā)行新股招股說(shuō)明書》發(fā)出之后，均在“公司治理結(jié)構(gòu)”部分披露了內(nèi)部控制信息，但無(wú)論是管理單位的自評(píng)還是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的評(píng)價(jià)報(bào)告均流于形式。從披露主體來(lái)看，上市公司內(nèi)部控制信息披露主體主要有監(jiān)事會(huì)、董事會(huì)和獨(dú)立董事，其中，監(jiān)事會(huì)報(bào)告披露是主要的披露形式，這與目前的規(guī)定有關(guān)。同時(shí)，我國(guó)上市公司內(nèi)部控制信息自愿披露動(dòng)力不足。

二、我國(guó)上市公司內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀的原因分析

筆者認(rèn)為，上市公司內(nèi)部控制信息披露形成上述現(xiàn)狀是因?yàn)槲覈?guó)并沒(méi)有形成一個(gè)系統(tǒng)的內(nèi)部控制信息披露制度。我國(guó)在上市公司內(nèi)部控制信息披露的制度規(guī)定方面尚存在以下不足和缺陷。

（一）披露內(nèi)容和格式缺乏詳細(xì)規(guī)定

對(duì)于一般性上市公司，在證監(jiān)會(huì)2005年修訂的《年度報(bào)告內(nèi)容與格式》中，雖然規(guī)定上市公司監(jiān)事會(huì)應(yīng)就公司內(nèi)部控制制度是否完善發(fā)表獨(dú)立意見(jiàn)，但是該披露要求僅僅限于“是否建立完善的內(nèi)部控制制度”，而并未要求披露公司建立的內(nèi)部控制的詳細(xì)信息以及監(jiān)事會(huì)的評(píng)價(jià)。如果僅僅要求披露是否建立完善的內(nèi)部控制制度，容易造成披露的形式化，信息含量小。另一方面，對(duì)于年報(bào)摘要，允許公司監(jiān)事會(huì)在認(rèn)為已建立完善的內(nèi)控制度時(shí)免于披露，這在一定程度上為上市公司減少相關(guān)信息的披露和逃避責(zé)任提供了理由。同時(shí)，對(duì)披露的格式也缺乏詳細(xì)規(guī)定，這不僅造成上市公司披露時(shí)無(wú)所適從，更使得一些上市公司應(yīng)付了事，不披露詳細(xì)的信息。

（二）披露形式缺乏統(tǒng)一要求

披露形式缺乏統(tǒng)一要求，使上市公司在內(nèi)部控制信息披露上存在較大的選擇性和隨意性。雖然中國(guó)證監(jiān)會(huì)要求發(fā)行人在招股說(shuō)明書中披露公司內(nèi)部控制的信息以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的結(jié)論性意見(jiàn)，但對(duì)內(nèi)部控制披露的形式卻缺乏統(tǒng)一的要求。

（三）缺乏董事會(huì)對(duì)內(nèi)部控制信息披露責(zé)任的相關(guān)規(guī)定

在內(nèi)部控制信息披露的主體方面，主要依賴監(jiān)事會(huì)，而董事會(huì)對(duì)內(nèi)部控制信息披露的責(zé)任沒(méi)有相關(guān)規(guī)定。筆者認(rèn)為，監(jiān)事會(huì)并非內(nèi)部控制的責(zé)任主體，他們發(fā)表意見(jiàn)僅僅是對(duì)董事會(huì)和經(jīng)理是否建立內(nèi)部控制制度的一種監(jiān)督。建立并維持有效的內(nèi)部控制制度，是董事會(huì)和管理當(dāng)局的責(zé)任。董事會(huì)和經(jīng)理對(duì)本企業(yè)的內(nèi)部控制最熟悉，最有能力對(duì)其進(jìn)行評(píng)估；同時(shí)，將對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制制度的評(píng)估結(jié)果報(bào)告給投資者，也是董事會(huì)和管理當(dāng)局受托責(zé)任的一部分，提供內(nèi)部控制信息實(shí)際上是解脫受托責(zé)任的方式。因此，應(yīng)明確董事會(huì)與管理當(dāng)局在內(nèi)部控制信息披露中的責(zé)任。

（四）缺乏注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制信息披露的審計(jì)意見(jiàn)

內(nèi)部控制信息披露缺少注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)意見(jiàn)?，F(xiàn)行制度只要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制制度的完整性、合理性與有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，提出改進(jìn)建議，并出具評(píng)價(jià)報(bào)告，沒(méi)有要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)公司的內(nèi)部控制信息披露的真實(shí)性發(fā)表意見(jiàn)。這表明我國(guó)對(duì)上市公司內(nèi)部控制信息披露的監(jiān)管還很不健全。正因?yàn)闆](méi)有強(qiáng)有力的監(jiān)管措施，所以，造成上市公司內(nèi)部控制信息披露的可信度不太令使用者滿意，而且，上市公司在實(shí)際披露內(nèi)部控制信息時(shí)采取文字游戲等方法模糊內(nèi)部控制信息的披露，造成內(nèi)部控制信息真實(shí)性的不確定。鑒于我國(guó)外部法規(guī)和監(jiān)控機(jī)制的缺失，很可能會(huì)使內(nèi)部控制信息的披露流于形式，達(dá)不到應(yīng)有的效果，因此加強(qiáng)監(jiān)管勢(shì)在必行。

三、我國(guó)上市公司內(nèi)部控制信息披露的完善與發(fā)展

鑒于目前我國(guó)上市公司對(duì)現(xiàn)有制度執(zhí)行不力和我國(guó)制度本身的不足，我們應(yīng)深入探討、提出改進(jìn)建議，完善我國(guó)內(nèi)部控制信息披露制度和加強(qiáng)企業(yè)對(duì)制度的執(zhí)行力度。

（一）健全和完善內(nèi)部控制信息披露的規(guī)范體系

1.要求所有上市公司董事會(huì)在年度報(bào)告中披露內(nèi)部控制的有關(guān)信息，同時(shí)要求監(jiān)事會(huì)和由獨(dú)立董事組成的審計(jì)委員會(huì)發(fā)表對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)的意見(jiàn)。為了防止內(nèi)部控制信息披露的形式化，可以借鑒美國(guó)的做法，要求管理當(dāng)局提供單獨(dú)的內(nèi)部控制報(bào)告。

2.證監(jiān)會(huì)應(yīng)當(dāng)對(duì)內(nèi)部控制信息披露的具體內(nèi)容和格式做出詳細(xì)規(guī)定，以規(guī)范上市公司的披露行為，加強(qiáng)制度的可操作性。內(nèi)部控制報(bào)告應(yīng)表明：董事會(huì)和管理當(dāng)局對(duì)內(nèi)部控制的責(zé)任；公司已經(jīng)按照標(biāo)準(zhǔn)設(shè)計(jì)并頒布實(shí)施內(nèi)部控制制度；聲明公司已按照有關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)、程序?qū)?nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性進(jìn)行了評(píng)估，沒(méi)有發(fā)現(xiàn)重大缺陷（如果評(píng)估后發(fā)現(xiàn)存在重大缺陷，應(yīng)指出該項(xiàng)缺陷及管理當(dāng)局對(duì)此采取的相關(guān)措施）；聲明企業(yè)的內(nèi)部控制有效（或除上述缺陷以外內(nèi)部控制有效），不會(huì)發(fā)生對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性和對(duì)公司資產(chǎn)的安全性、完整性有重大不利影響的情況。在符合成本效益原則的前提下，內(nèi)部控制報(bào)告還應(yīng)當(dāng)對(duì)企業(yè)的基本內(nèi)部控制制度進(jìn)行簡(jiǎn)要的描述，以便信息使用者對(duì)其進(jìn)行評(píng)價(jià)。

（二）鼓勵(lì)上市公司自愿披露內(nèi)部控制信息

目前我國(guó)上市公司的內(nèi)部控制實(shí)行的是強(qiáng)制性披露制度。雖然這種強(qiáng)制性的信息披露有利于投資者了解上市公司的相關(guān)信息。但是，這種強(qiáng)制性披露要求的合理性仍值得商榷。從總體上說(shuō)，我國(guó)投資者和債權(quán)人對(duì)內(nèi)部控制信息的需求仍然不足，上市公司的內(nèi)控信息供給也存在缺陷，內(nèi)部控制制度方面的研究及相關(guān)規(guī)定較不完善，所以目前強(qiáng)制要求所有上市公司披露內(nèi)部控制信息，難度較大。況且強(qiáng)制性信息披露制度本身也存在著缺陷：一方面上市公司內(nèi)部控制信息的供給能力是有限的。強(qiáng)制性信息披露的確可以增加上市公司的信息供給，但因受到執(zhí)行成本、保護(hù)上市公司合法權(quán)益的制約，其作用是有限的。當(dāng)披露的社會(huì)成本高于社會(huì)效用時(shí)，這種制度也就失去了存在的意義。另一方面強(qiáng)制披露還會(huì)喪失自愿披露所具有的信號(hào)傳遞作用。目前，內(nèi)部控制的自愿信息披露在我國(guó)的上市公司中雖然不普遍，但確實(shí)存在這樣的動(dòng)機(jī)，也有部分企業(yè)嘗試著去做。

（三）加強(qiáng)對(duì)自愿性內(nèi)部控制信息披露的監(jiān)管

上市公司信息披露制度是證券市場(chǎng)監(jiān)管制度的基石之一，建立合理和完備的上市公司信息披露制度，對(duì)于堅(jiān)定投資者的信心、提高中國(guó)證券市場(chǎng)透明度具有十分重要的意義。

加強(qiáng)信息披露的監(jiān)管制度要從兩個(gè)方面入手：一是提高信息披露違規(guī)者的違規(guī)成本，加大違規(guī)行為查處的力度，盡早完善證券法中的民事賠償制度，通過(guò)責(zé)令違規(guī)者賠償受害投資者的損失可以有效地剝奪違規(guī)者通過(guò)違規(guī)行為所獲得的非法利益，從而最大限度地降低違規(guī)者的違規(guī)期望收益；二是增強(qiáng)證券監(jiān)管系統(tǒng)的有效威懾作用，確立政府監(jiān)管、行業(yè)自律和社會(huì)監(jiān)督三位一體的監(jiān)管框架。鑒于監(jiān)管部門對(duì)首次信息披露和持續(xù)信息披露的監(jiān)管還存在許多漏洞，建議監(jiān)管部門盡快改進(jìn)監(jiān)管程序、充實(shí)監(jiān)管工作的人力、完善監(jiān)管法規(guī)，加強(qiáng)對(duì)信息披露的監(jiān)管。建立信息披露的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)，提高監(jiān)管部門的監(jiān)管能力。

（四）進(jìn)一步明確內(nèi)部控制信息披露的責(zé)任主體

我國(guó)在內(nèi)部控制信息披露的主體方面，主要依賴監(jiān)事會(huì)，對(duì)董事會(huì)關(guān)于內(nèi)部控制信息披露的責(zé)任方面則沒(méi)有相關(guān)規(guī)定。從理論上講，如果監(jiān)事會(huì)直接向股東大會(huì)負(fù)責(zé)，其領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行將具有較高的獨(dú)立性。但在現(xiàn)實(shí)中監(jiān)事會(huì)形同虛設(shè)的問(wèn)題較普遍，監(jiān)事會(huì)人員的專業(yè)勝任能力也難以保證。因此，合理的選擇應(yīng)該是由董事會(huì)和（或）管理當(dāng)局承擔(dān)內(nèi)部控制信息披露的責(zé)任。