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審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是一個(gè)非常重要的概念。在審計(jì)理論中,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)重要性和審計(jì)證據(jù)等概念密切相關(guān);在審計(jì)實(shí)務(wù)中,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)人員在制定審計(jì)計(jì)劃、執(zhí)行審計(jì)程序、出具審計(jì)報(bào)告等階段必須時(shí)時(shí)加以考慮的一個(gè)重要因素。筆者在此對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概念作以下論述,以供參考。

一、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的基本涵義

關(guān)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的涵義,目前國(guó)內(nèi)外審計(jì)職業(yè)界還沒有形成一個(gè)完全一致的定義。國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)《重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)定義為:“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)人員對(duì)實(shí)質(zhì)上誤報(bào)的財(cái)務(wù)資料可能提供不適當(dāng)意見的風(fēng)險(xiǎn)。”《美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則說明》第47號(hào)認(rèn)為:“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)人員無意地對(duì)含有重要錯(cuò)報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表沒有適當(dāng)修正審計(jì)意見的風(fēng)險(xiǎn)。”我國(guó)《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號(hào)———內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》則將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)定義為:“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),是指會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào),而注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性?！币陨先齻€(gè)定義,雖然對(duì)誤報(bào)的界定范圍有所不同,如國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則界定為“實(shí)質(zhì)上”,我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則界定為“重大”,而美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則界定為“無意”行為,而非有意為之;但是對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)基本涵義的表述是一致的,即審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)人員對(duì)存有重大錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表,審計(jì)后卻認(rèn)為該重大錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)并不存在從而發(fā)表與事實(shí)不符的審計(jì)意見的風(fēng)險(xiǎn)。因此,我們可以認(rèn)為,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由兩方面風(fēng)險(xiǎn)構(gòu)成:一方面是財(cái)務(wù)報(bào)表本身存在重大錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)的風(fēng)險(xiǎn),另一方面是審計(jì)人員審計(jì)后表示該報(bào)表并不存在重大錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。也就是說,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是客觀的存在和主觀的努力的結(jié)合:客觀存在可以通過主觀努力去調(diào)節(jié),但主觀努力又受成本效益原則的約束,因而審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)具有下面三種具體表現(xiàn)形式。

二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的三種形式

1．評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)人員接受某審計(jì)項(xiàng)目后,在初步了解被審計(jì)單位基本情況的基礎(chǔ)上,采用一定的審計(jì)手段,所評(píng)估的該項(xiàng)目可能存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要與被審計(jì)單位本身的各方面情況有關(guān)。被審計(jì)單位的規(guī)模越大、經(jīng)營(yíng)性質(zhì)越復(fù)雜、內(nèi)部控制越弱、管理當(dāng)局的可信賴程度越低,則評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也就越高。評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)的可能性,是客觀的存在,它不受審計(jì)人員的影響和控制。

2．可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)?？山邮軐徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)項(xiàng)目完成后,審計(jì)人員或會(huì)計(jì)師事務(wù)所準(zhǔn)備承擔(dān)或可以接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要受以下三個(gè)因素控制:①會(huì)計(jì)師事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)承受能力:會(huì)計(jì)師事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)承受能力越強(qiáng),可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也就可以越高。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)承受能力則主要取決于事務(wù)所的規(guī)模、經(jīng)濟(jì)實(shí)力以及法律責(zé)任的承擔(dān)能力等。②財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告使用者的情況:財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告的使用者素質(zhì)越高、范圍越廣,對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告的利用程度越高,可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就越低。③行業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)情況:會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的競(jìng)爭(zhēng)越激烈,可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也就越低?？山邮軐徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)人員或會(huì)計(jì)師事務(wù)所主觀確定的,其與評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的差異,即為需要主觀努力的程度,是決定審計(jì)項(xiàng)目取舍的重要衡量標(biāo)準(zhǔn)之一。

3．終極審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。終極審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)項(xiàng)目完成后所實(shí)際形成或?qū)徲?jì)人員實(shí)際承擔(dān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。終極審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要與審計(jì)程序的設(shè)計(jì)和執(zhí)行情況有關(guān)。審計(jì)程序設(shè)計(jì)和執(zhí)行得越好,終極審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就越低。終極審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)在數(shù)量關(guān)系上、理論上應(yīng)與可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)一致,但實(shí)際上,它既可能大于也可能小于可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),因?yàn)閷徲?jì)程序的設(shè)計(jì)和執(zhí)行受審計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和某些主、客觀因素的影響。因而審計(jì)人員在執(zhí)行審計(jì)過程中,應(yīng)盡量按計(jì)劃規(guī)范操作,以使終極審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)范圍內(nèi)。

簡(jiǎn)而言之,評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在的,可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是主觀確定的,而終極審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在和主觀努力的結(jié)果。因此,審計(jì)人員在決定是否承接某一審計(jì)項(xiàng)目時(shí),可以將評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行比較,然后根據(jù)成本效益原則決定取舍。如果接受該項(xiàng)目,在審計(jì)過程中應(yīng)盡量嚴(yán)格執(zhí)行所設(shè)計(jì)的審計(jì)程序,使終極審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)等于或小于預(yù)先設(shè)定的可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。雖然終極審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)取決于可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),但并不完全等同于后者,它是固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)共同作用的結(jié)果。

三、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)重要性和審計(jì)證據(jù)的關(guān)系

1．審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)重要性的關(guān)系。《我國(guó)獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第10號(hào)———審計(jì)重要性》第二條指出:“審計(jì)重要性是指被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表中錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的嚴(yán)重程度,這一程度在特定環(huán)境下可能影響會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的判斷或決策?！焙?jiǎn)單地說,審計(jì)重要性就是錯(cuò)報(bào)的可容忍程度,其量化標(biāo)準(zhǔn)即重要性水平。也就是說,在重要性水平之內(nèi)的錯(cuò)報(bào),是可以容忍,可以接受的。因此,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)重要性之間有著密切的關(guān)系。

評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)重要性之間是反向關(guān)系,即評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越高,所確定的重要性水平就越低,這樣才能保證終極審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)在一定水平內(nèi)。反之,評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越低,重要性水平越高,這樣可以節(jié)約審計(jì)成本?！段覈?guó)獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第10號(hào)———審計(jì)重要性》第八條指出:“注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間存在的反向關(guān)系。重要性水平越高,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越低;重要性水平越低,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越高?！边@里的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)指的就是評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。這一反向關(guān)系也可從另一個(gè)角度來理解,即計(jì)劃確定的重要性水平越高,對(duì)審計(jì)工作質(zhì)和量的要求就越低,在此條件下作出正確審計(jì)結(jié)論的可能性就越大,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)因而也就越低。

可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)重要性之間是正向關(guān)系,即可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越高,所確定的重要性水平越高,這樣可以保證審計(jì)成本的節(jié)約。反之可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越低,所確定的重要性水平也應(yīng)越低,這樣才能保證審計(jì)質(zhì)量的控制。因?yàn)榭山邮軐徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)越低,說明審計(jì)人員要求的財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的可容忍程度越低,則其重要性水平也應(yīng)越低,才能滿足較低的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的要求“公務(wù)員之家”版權(quán)所有。

終極審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)重要性之間也是正向關(guān)系。因?yàn)榻K極審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)基本上取決于可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2．審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)證據(jù)的關(guān)系。審計(jì)證據(jù)是審計(jì)人員在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)過程中,為形成審計(jì)意見所獲取的證據(jù)。審計(jì)人員所獲取的審計(jì)證據(jù)越多,對(duì)實(shí)質(zhì)上錯(cuò)報(bào)的財(cái)務(wù)資料提供不適當(dāng)意見的可能性就越小,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也就越低。因而審計(jì)證據(jù)與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間也有著密切的關(guān)系。

評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)證據(jù)是正向關(guān)系,即評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越高,所需獲取的審計(jì)證據(jù)就應(yīng)越多,這樣才可降低終極審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)?？山邮軐徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)證據(jù)則為反向關(guān)系,即可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越低,所需獲取的審計(jì)證據(jù)就越多。因?yàn)樗鸭淖C據(jù)越多,越容易發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表中的錯(cuò)誤,因而越容易形成正確的審計(jì)意見,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也就越小。終極審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)證據(jù)也為反向關(guān)系,即所獲取的審計(jì)證據(jù)越多,終極審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就越小。