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非營利性組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則范文第1篇

[關(guān)鍵詞]預(yù)算會(huì)計(jì)；不足；對(duì)策

[DOI]10.13939/ki.zgsc.2015.16.021

1 預(yù)算會(huì)計(jì)概況

1.1 預(yù)算會(huì)計(jì)的定義

一般而言，會(huì)計(jì)按照其核算和監(jiān)督的對(duì)象以及其適應(yīng)范圍進(jìn)行劃分，可以將其分為企業(yè)會(huì)計(jì)（即營利性會(huì)計(jì)）和預(yù)算會(huì)計(jì)（即政府、事業(yè)單位與非營利組織會(huì)計(jì)）?？梢姡^預(yù)算會(huì)計(jì)就是用于核算政府部門、事業(yè)單位和非營利組織的預(yù)算資金流動(dòng)過程和結(jié)果的一種會(huì)計(jì)體系。預(yù)算會(huì)計(jì)是以政府、事業(yè)單位和非營利性組織預(yù)算管理為中心，以促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)和事業(yè)的發(fā)展為目的。

1.2 預(yù)算會(huì)計(jì)的特點(diǎn)

與企業(yè)會(huì)計(jì)相比較，預(yù)算會(huì)計(jì)主要有以下幾個(gè)特點(diǎn)：一是預(yù)算會(huì)計(jì)具有非營利性；二是以政府、事業(yè)單位與非營利組織會(huì)計(jì)核算、監(jiān)督為基礎(chǔ)，以預(yù)算收支為主要核算內(nèi)容；三是?？顚Ｓ?；四是它的基礎(chǔ)是對(duì)收入或支出的確認(rèn)與記錄。

1.3 預(yù)算會(huì)計(jì)的重要性

預(yù)算會(huì)計(jì)作為一種非營利性的預(yù)算會(huì)計(jì)體系，是為國家預(yù)算管理工作和國家系統(tǒng)、全面、完整地反映其預(yù)算及其執(zhí)行情況、財(cái)務(wù)狀況和運(yùn)營結(jié)果服務(wù)的，為政府、事業(yè)和非營利性組織進(jìn)行相關(guān)的政治的、經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的決策提供信息保障。

2我國現(xiàn)階段預(yù)算會(huì)計(jì)存在的不足

2.1 不能夠真實(shí)、全面地反映政府部門、事業(yè)單位和非營利性組織的債權(quán)債務(wù)信息

近幾年，隨著我國經(jīng)濟(jì)社會(huì)的快速發(fā)展，我國發(fā)行了大量的國債，同時(shí)也從世界銀行和西方發(fā)達(dá)國家銀行等借入或者買入了許多外債。一般而言，這些債務(wù)都要求應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中清晰、明確地體現(xiàn)出來，但是，目前我國的預(yù)算會(huì)計(jì)只是以收入實(shí)現(xiàn)制為核算的基礎(chǔ)，財(cái)政支出報(bào)告中沒有明確表現(xiàn)出當(dāng)期的利息支出和負(fù)擔(dān)數(shù)量金額，也沒有計(jì)算和表明出以后年度需要償還的利息數(shù)。我國當(dāng)前的這種預(yù)算會(huì)計(jì)核算方式存在的缺陷，導(dǎo)致不能夠真實(shí)、全面地反映我國政府部門、事業(yè)單位和非營利性組織的債權(quán)債務(wù)信息，這樣對(duì)于相關(guān)政府部門、事業(yè)單位和非營利性組織監(jiān)控自身的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)是十分不利的。

2.2 真實(shí)、準(zhǔn)確反映政府部門、事業(yè)單位和非營利性組織資金的收支和采購新業(yè)務(wù)欠缺

我國現(xiàn)階段實(shí)行財(cái)政集中支付制度，導(dǎo)致許多財(cái)政資金流向發(fā)生了很大的變化。比如現(xiàn)在我國的一些事業(yè)單位用于購買物資和發(fā)放工資的財(cái)政資金是由當(dāng)?shù)刎?cái)政部門通過統(tǒng)一賬戶直接撥付給事業(yè)單位，這就導(dǎo)致各事業(yè)單位開展會(huì)計(jì)核算是十分不利的。又比如，在我國當(dāng)前施行收付實(shí)現(xiàn)制的條件下，一些政府部門、事業(yè)單位和非營利性組織只能夠在當(dāng)?shù)刎?cái)政部門實(shí)際撥款后，按照撥款金額確認(rèn)本部門、本單位的財(cái)政支出，但是假如在年末采購一些必需的物資時(shí)，一些政府部門、事業(yè)單位或者非營利性組織就很有可能存在一些款項(xiàng)還沒有付清情況，這時(shí)這些政府部門、事業(yè)單位或者非營利性組織就形成資金結(jié)余，導(dǎo)致這種預(yù)算會(huì)計(jì)處理方式就沒有辦法準(zhǔn)確、真實(shí)地反映政府部門、事業(yè)單位或者非營利性組織的業(yè)務(wù)進(jìn)展情況。

2.3 核算科目存在設(shè)置不完整性

總體上來說，近年來，我國很多政府部門、事業(yè)單位或者非營利性組織的預(yù)算會(huì)計(jì)核算科目有了很大程度的改進(jìn)和完善，但是，仍然存在不少問題，主要表現(xiàn)在兩方面：一方面，目前我國很多政府部門、事業(yè)單位或者非營利性組織進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的核算科目顯得單一，過于簡單，不能滿足自身單位的實(shí)際情況需要，這就要求增設(shè)新的會(huì)計(jì)核算的核算科目；另一方面，我國目前政府部門、事業(yè)單位或者非營利性組織目前仍然按以前的標(biāo)準(zhǔn)分類進(jìn)行會(huì)計(jì)科目設(shè)置，這就導(dǎo)致很多政府部門、事業(yè)單位或者非營利性組織的資金流入和流出沒有得到合理、有效地預(yù)算控制。

2.4 預(yù)算制度不完善

隨著我國經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和市場化程度的不斷加快，雖然目前我國不斷對(duì)金融體制加以完善和改革，但是仍然存在預(yù)算制度不完善、存在制度空白等缺陷。比較起西方一些發(fā)達(dá)國家，我國的預(yù)算會(huì)計(jì)制度建設(shè)和發(fā)展速度是比較遲緩的，我國于1998年才出臺(tái)了針對(duì)事業(yè)單位試行的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。到目前為止，我國還沒有一部規(guī)范、全面的預(yù)算會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則，在很大程度上影響了我國預(yù)算會(huì)計(jì)的發(fā)展與規(guī)范。

3 解決現(xiàn)階段我國預(yù)算會(huì)計(jì)存在不足的對(duì)策

3.1 向權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算方式轉(zhuǎn)變

由于當(dāng)前我國運(yùn)用的預(yù)算會(huì)計(jì)不能夠真實(shí)、全面地反映政府部門、事業(yè)單位和非營利性組織的債權(quán)債務(wù)信息，在此，建議我國的預(yù)算會(huì)計(jì)逐漸向權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算方式轉(zhuǎn)變，即收入只在提供服務(wù)時(shí)才確認(rèn)，如果是接受服務(wù)則確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，并將其列為負(fù)債反映，這種核算方式就可以真實(shí)地反映出真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況。向權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算方式轉(zhuǎn)變時(shí)，一方面，要建立和健全相關(guān)的法規(guī)與制度，為權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)施提供有力保障；另一方面，資產(chǎn)和負(fù)債都應(yīng)該按照權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算，尤其是在負(fù)債方面，對(duì)所有可確認(rèn)和可計(jì)量的負(fù)債項(xiàng)目都應(yīng)該按照權(quán)責(zé)發(fā)生制正確、真實(shí)地反映出來。

3.2 重新構(gòu)造預(yù)算會(huì)計(jì)核算體系

由于我國現(xiàn)階段實(shí)行財(cái)政集中支付制度，帶來的真實(shí)、準(zhǔn)確反映政府部門、事業(yè)單位和非營利性組織資金的收支和采購新業(yè)務(wù)欠缺等問題，建議我國預(yù)算會(huì)計(jì)體系的改革學(xué)習(xí)西方一些成功經(jīng)驗(yàn)做法的國家，比如可以將我國預(yù)算會(huì)計(jì)體系設(shè)置成為政府會(huì)計(jì)體系和非營利組織會(huì)計(jì)，其中政府會(huì)計(jì)包括財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)。另外，政府預(yù)算會(huì)計(jì)也應(yīng)該準(zhǔn)確反映出政府相關(guān)部門的收入和支出，要準(zhǔn)確、及時(shí)編制預(yù)算，并按照年度所有因素和相關(guān)收入支出來進(jìn)行準(zhǔn)確核算。

3.3 改革和完善預(yù)算會(huì)計(jì)科目

針對(duì)上面我國政府部門、事業(yè)單位或者非營利性組織預(yù)算會(huì)計(jì)科目核算存在設(shè)計(jì)過于簡單、“一刀切”的問題，我國今后在預(yù)算會(huì)計(jì)科目的改革上可以從兩個(gè)方面進(jìn)行改革。第一，可以將核算一級(jí)科目改為按部門、單位或者非營利性組織來設(shè)置，從而有效體現(xiàn)出他們的維持性收入和支出，在此基礎(chǔ)上，進(jìn)一步設(shè)置二級(jí)、三級(jí)核算會(huì)計(jì)科目，從而準(zhǔn)確、具體地反映出預(yù)算會(huì)計(jì)的核算實(shí)質(zhì)。第二，在編制預(yù)算會(huì)計(jì)時(shí)，政府部門、事業(yè)單位和非營利性組織應(yīng)該盡可能地結(jié)合自身特點(diǎn)、性質(zhì)和未來發(fā)展規(guī)劃，來對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)科目進(jìn)行設(shè)置。

3.4 加強(qiáng)會(huì)計(jì)預(yù)算制度建設(shè)，加快建成一部規(guī)范、全面的預(yù)算會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則

由于我國目前還沒有一部預(yù)算會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則，影響了我國預(yù)算會(huì)計(jì)的發(fā)展與規(guī)范，因此，從我國長遠(yuǎn)發(fā)展來看，為了完善我國的會(huì)計(jì)法規(guī)體系，促進(jìn)我國預(yù)算會(huì)計(jì)的發(fā)展與規(guī)范，促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)社會(huì)的進(jìn)一步發(fā)展，建議我國政府相關(guān)部門應(yīng)該盡快制定預(yù)算會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則，加快建成一部規(guī)范、全面的預(yù)算會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則的進(jìn)程，并且爭取盡快規(guī)范我國政府預(yù)算會(huì)計(jì)的核算。

非營利性組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則范文第2篇

摘 要 合并財(cái)務(wù)報(bào)表問題是當(dāng)今會(huì)計(jì)界的難題之一,而合理地確定合并范圍是正確編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的前提。確定合理的合并范圍,可以減少利潤操縱的空間,提高合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合理性和可比性,改善合并財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量。

關(guān)鍵詞 控制 合并理論 合并范圍 合并財(cái)務(wù)報(bào)表

一、合并范圍相關(guān)概念的界定

(一)企業(yè)合并

企業(yè)合并是指兩個(gè)或兩個(gè)以上彼此獨(dú)立的企業(yè)的聯(lián)合,或者一個(gè)企業(yè)通過購買權(quán)益性證券、資產(chǎn)、簽訂協(xié)議,或者以其他方式取得另一個(gè)或幾個(gè)企業(yè)控制權(quán)的行為。企業(yè)合并從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的角度可以分為吸收合并、創(chuàng)立合并和控股合并三種方式。

(二)合并財(cái)務(wù)報(bào)表

合并財(cái)務(wù)報(bào)表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)報(bào)表。母公司,是指有一個(gè)或一個(gè)以上子公司的企業(yè)(或主體,下同)。子公司,是指被母公司控制的企業(yè)。合并財(cái)務(wù)報(bào)表至少應(yīng)當(dāng)包括:(一)合并資產(chǎn)負(fù)債表;(二)合并利潤表;(三)合并所有者權(quán)益(或股東權(quán)益)變動(dòng)表;(四)合并現(xiàn)金流量表;(五)附注。

(三)合并范圍

合并范圍一般是指納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表編報(bào)的子公司的范圍。確認(rèn)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍,明確哪些子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)包括在合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編報(bào)范圍內(nèi),哪些子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表被排除在合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編報(bào)范圍外。

二、合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍界定的前提――合并理論

合并范圍的界定取決于集團(tuán)合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)采用的合并理論。因?yàn)椴煌暮喜⒗碚撍J(rèn)定的集團(tuán)內(nèi)各成員公司的關(guān)系不同,同一家成員公司可能在一種理論下屬于母公司控制的子公司,需要納入合并范圍,但在另一種理論下可能不需要納入集團(tuán)合并范圍。目前主流的合并理論有實(shí)體理論、所有權(quán)理論和母公司理論三種。

(一)合并理論對(duì)合并范圍的影響

實(shí)體理論將企業(yè)集團(tuán)所有股東同等看待,合并財(cái)務(wù)報(bào)表反映的是企業(yè)集團(tuán)的全貌。因此,實(shí)體理論以實(shí)質(zhì)性控制為基礎(chǔ),即投資主體只要有能力統(tǒng)馭被投資主體的決策,就對(duì)其有控制權(quán),應(yīng)將其納入合并范圍,不必以取得法定上的權(quán)力作為控制的基礎(chǔ)。

所有權(quán)理論運(yùn)用比例合并法編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表,合并財(cái)務(wù)報(bào)表只反映母公司擁有而非控制的資源。這種做法顯然違背了控制的實(shí)質(zhì)。母公司對(duì)子公司的控制意味著母公司有能力支配子公司的全部資產(chǎn)(而不僅僅是所擁有的資產(chǎn)),有能力統(tǒng)馭子公司的經(jīng)營決策和財(cái)務(wù)決策,所有權(quán)理論忽略了這種財(cái)務(wù)杠桿作用。

母公司理論以法定控制權(quán)為基礎(chǔ),認(rèn)為控制權(quán)通常是以持有被投資主體半數(shù)以上表決權(quán)而取得的,也可以通過使一個(gè)主體(子公司)處于另一主體(母公司)的法定支配下的控制協(xié)議而實(shí)現(xiàn)。當(dāng)一個(gè)主體處于另一主體的法定支配下,母公司可以完全控制子公司的財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策,應(yīng)該將其納入合并范圍。因此,母公司理論通常以法定控制為基礎(chǔ)、以持有半數(shù)以上表決權(quán)為標(biāo)準(zhǔn)來確定合并范圍。

(二)目前我國合并財(cái)務(wù)報(bào)表的理論選擇

我國財(cái)政部2006年2月頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)――合并財(cái)務(wù)報(bào)表》指出“母公司應(yīng)當(dāng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表”?！白庸舅姓邫?quán)益中不屬于母公司的份額,應(yīng)當(dāng)作為少數(shù)股東權(quán)益,在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項(xiàng)目下以‘少數(shù)股東權(quán)益’項(xiàng)目列示”;“子公司當(dāng)期凈損益中屬于少數(shù)股東權(quán)益的份額,應(yīng)當(dāng)在合并利潤表中凈利潤項(xiàng)目下以‘少數(shù)股東損益’項(xiàng)目列示?！鄙鲜鲆?guī)定表明我國現(xiàn)行的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制依據(jù)已定位為實(shí)體理論。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則采用以實(shí)體理論為基礎(chǔ)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表,既符合我國的實(shí)際情況,又符合未來發(fā)展的趨勢,同時(shí)也反映了與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同。

三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍界定的標(biāo)準(zhǔn)――控制權(quán)

合并范圍界定的標(biāo)準(zhǔn)是指在某一種合并理論指導(dǎo)下判斷集團(tuán)內(nèi)企業(yè)是否納入合并的依據(jù)。集團(tuán)內(nèi)企業(yè)只有是母公司所能控制的子公司時(shí)才可納入合并范圍,因此控制權(quán)是確定合并范圍的核心標(biāo)準(zhǔn)。我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中把控制定義為:“一個(gè)企業(yè)能夠決定另一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策,并能據(jù)以從另一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)中獲取利益的權(quán)力?！?/p>

(一)“控制”的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)確定

新準(zhǔn)則中規(guī)定:“母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán),表明母公司能夠控制被投資單位,應(yīng)當(dāng)將該被投資單位認(rèn)定為子公司,納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。但是,有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外?！蓖瑫r(shí)還規(guī)定:“在確定能否控制被投資單位時(shí),應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。”

新準(zhǔn)則對(duì)合并范圍以擁有的表決權(quán)是否過半數(shù)為判斷的依據(jù)和標(biāo)準(zhǔn),并明確了這種擁有包括直接擁有或通過子公司間接擁有兩種情況。

(二)“控制”的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)確定

所謂質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)是指在不滿足數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)的情況下可能存在的控制權(quán)確定。

新準(zhǔn)則中規(guī)定:“母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權(quán),滿足以下條件之一的,視為母公司能夠控制被投資單位,應(yīng)當(dāng)將該被投資單位認(rèn)定為子公司,納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍;但是,有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外:1.通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議,擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán);2.根據(jù)公司章程或協(xié)議,有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策;3.有權(quán)任免被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員;4.在被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。”

(三)不納入合并范圍的子公司

根據(jù)數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)和質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)判斷“控制”的存在是界定子公司屬性的關(guān)鍵性條件,但是以上標(biāo)準(zhǔn)只是界定合并范圍的必要條件而非充分條件。換言之,納入合并范圍的一定是子公司,即為母公司所控制的被投資單位;但是并非所有因控制關(guān)系而界定的子公司都應(yīng)納入合并范圍。這種雖存在控制關(guān)系但不納入合并范圍的特殊情況,往往是由于母公司所實(shí)施的控制權(quán)是暫時(shí)的或受到限制等原因造成的。

新準(zhǔn)則中未對(duì)不應(yīng)納入合并范圍的子公司進(jìn)行單獨(dú)界定。但是,新準(zhǔn)則中規(guī)定“所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司,只要是持續(xù)經(jīng)營的,也應(yīng)納入合并范圍?！辈⑶疫€規(guī)定“將母公司的全部子公司納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍?！?/p>

四、新準(zhǔn)則中有關(guān)合并范圍的規(guī)定存在的問題及改進(jìn)建議

目前,我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)合并范圍的規(guī)定還存在一些問題,必須進(jìn)一步地探索和改進(jìn),而且,隨著并購的快速發(fā)展和我國與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不斷接軌,合并范圍存在的問題必將引起越來越多的關(guān)注。

(一)復(fù)雜持股合并的問題

如前面“‘控制’的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)確定”中提到的“間接擁有”,在新準(zhǔn)則中沒有就如何計(jì)算間接擁有比例的方法做出明確的規(guī)范性說明,由此容易造成對(duì)于同一持股關(guān)系的合并業(yè)務(wù)會(huì)因?yàn)椴煌臅?huì)計(jì)人員不同理解而做出不同的合并處理,得出不同的結(jié)論,從而導(dǎo)致最后提供的合并會(huì)計(jì)信息不同。

對(duì)間接擁有的表決權(quán)如何計(jì)算,實(shí)務(wù)中存在兩種不同計(jì)算方式,即“加法原則”與“乘法原則”。第一種方法是企業(yè)通過對(duì)中間企業(yè)的控制,也能夠?qū)嵸|(zhì)上擁有并控制第三方企業(yè)的表決權(quán)資本。第二種方法是,一個(gè)企業(yè)通過中間企業(yè)而間接擁有第三方企業(yè)的表決權(quán),按該企業(yè)擁有的該第三方企業(yè)表決權(quán)資本的比例乘積計(jì)算得出。很顯然,選擇不同的計(jì)算方法,會(huì)對(duì)同一投資關(guān)系是否擁有過半數(shù)表決權(quán),產(chǎn)生不同的結(jié)論,從而直接影響合并范圍。

實(shí)際上,由于乘法原則得出的實(shí)際持股比例體現(xiàn)的是擁有子公司凈資產(chǎn)的比例,比加法原則的結(jié)果更為科學(xué)合理,所以建議在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)采用乘法原則來計(jì)算母公司對(duì)“間接擁有”的孫公司持股比例。但是,由于加法原則更能真實(shí)的反映實(shí)質(zhì)性控制,因此,在確定是否納入合并范圍時(shí)建議采用加法原則計(jì)算母公司擁有被投資公司的表決權(quán)資本數(shù)。

(二)實(shí)質(zhì)控制存在與否的判斷標(biāo)準(zhǔn)不明確

新準(zhǔn)則中只是規(guī)定“合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)加以確定”,并且列舉了母公司雖然擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權(quán),卻仍應(yīng)當(dāng)將該被投資單位認(rèn)定為子公司納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍的四種情況。但是,新準(zhǔn)則并未給出在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中應(yīng)如何判斷實(shí)質(zhì)控制是否存在的標(biāo)準(zhǔn)。例如,當(dāng)前股權(quán)分散是一個(gè)普遍存在的現(xiàn)象,因此,企業(yè)即使不滿足擁有多數(shù)表決權(quán)或者準(zhǔn)則中所列示的四種情況,但仍然實(shí)質(zhì)上控制著被投資企業(yè)。所以建議完善準(zhǔn)則中關(guān)于實(shí)質(zhì)控制的判斷標(biāo)準(zhǔn),以期更好地指導(dǎo)有關(guān)合并范圍的實(shí)務(wù)操作。

(三)關(guān)于暫時(shí)性控制的問題

新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)以控制為標(biāo)準(zhǔn)界定合并范圍,但對(duì)暫時(shí)控制并未明確說明。由于有關(guān)時(shí)間規(guī)定比較含糊,缺乏操作性,按照這條規(guī)定,上市公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)可能以暫時(shí)控制而非實(shí)質(zhì)控制為借口,不進(jìn)行并表,這樣無法反映企業(yè)集團(tuán)真實(shí)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營信息,留下利潤操縱的空間。

因此建議明確“暫時(shí)控制”的含義,可將其界定為短期投資,明確與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則概念一致,即通常是易于變現(xiàn)、持有時(shí)間短、不以控制被投資單位為目的的投資,可規(guī)定期限為“一年內(nèi)”,并且應(yīng)該注重未予合并的證據(jù)。

(四)非營利性組織是否納入合并范圍的問題

我國當(dāng)前實(shí)行的是社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì),公有制經(jīng)濟(jì)居于主導(dǎo)地位,國有企業(yè)和集體企業(yè)占很大的比重。在我國這種大環(huán)境之下,公有制企業(yè)控制非營利性組織的背后往往有各級(jí)政府的左右,這就使得非營利性組織與控制其的公有制企業(yè)的關(guān)系更加密切,更加復(fù)雜,很可能成為這些地方政府或公有制企業(yè)操縱的工具。此外,一些非營利性組織逐步脫離財(cái)政核算體系,提倡自給自足,自己搞創(chuàng)收,甚至投資辦企業(yè)。

因此建議在準(zhǔn)則中規(guī)范非營利性組織的合并問題,如果企業(yè)對(duì)非營利性組織的活動(dòng)能夠?qū)嵤┯行У目刂?或者非營利性組織的活動(dòng)沒有受到法律的嚴(yán)格限制,從事盈利活動(dòng),則應(yīng)該納入合并范圍,并且在報(bào)表附注中進(jìn)行嚴(yán)格的信息披露。

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非營利性組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則范文第3篇

[關(guān)鍵詞]財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)；政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)；基金

廈門大學(xué)李建發(fā)教授在他的著作《政府及非營利組織會(huì)計(jì)》中詳細(xì)地介紹了美國非營利組織的會(huì)計(jì)改革情況，暗示性地指出預(yù)算會(huì)計(jì)的國際化改革趨勢在所難免?；仡櫸覈?0多年的企業(yè)會(huì)計(jì)改革，無論從過程還是結(jié)果看，與國際慣例充分接軌已是不爭的事實(shí)。當(dāng)然，我們無法從企業(yè)會(huì)計(jì)改革的軌跡推斷出預(yù)算會(huì)計(jì)改革的路徑，但必須看到，隨著市場的，環(huán)境也隨著發(fā)生了翻天覆地的變化，國家對(duì)于經(jīng)費(fèi)既不可能也不愿意完全通過國家財(cái)政預(yù)算來解決，同時(shí)由于教育市場的對(duì)外開放與國際交流的加深，高校會(huì)計(jì)制度的國際間協(xié)調(diào)已經(jīng)有了客觀需求。本文正是基于上述考慮，力求通過對(duì)美國高校會(huì)計(jì)體系的演變及其現(xiàn)狀的，探索一些客觀性的東西，為我國高校會(huì)計(jì)的改革提供一些借鑒。

一、會(huì)計(jì)規(guī)范體系：“雙軌制”的演進(jìn)

美國將大學(xué)分為政府型大學(xué)和非營利性大學(xué)（我們習(xí)慣上稱之為公立大學(xué)和私立大學(xué)），分別適用于不同的會(huì)計(jì)規(guī)則。政府型大學(xué)主要由州與地方政府資助，其會(huì)計(jì)規(guī)范遵循政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（GASB）的公告；非營利性大學(xué)則由政府以外的經(jīng)濟(jì)主體資助，其會(huì)計(jì)體系則服從于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）的規(guī)定。美國高校會(huì)計(jì)管理體制經(jīng)歷了幾次大的轉(zhuǎn)變，直至1989年才最終確立了現(xiàn)在的“雙軌”模式。

1.早期由NACUBO規(guī)范會(huì)計(jì)核算的。“全國大專院校事務(wù)官協(xié)會(huì)”（NACUBO）是一個(gè)民間的協(xié)會(huì)組織，就像美國其他的協(xié)會(huì)組織一樣，NACUBO規(guī)定高校的會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)，并形成《高等教育財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與報(bào)告手冊》作為對(duì)高校會(huì)計(jì)核算的指導(dǎo)和約束。NACUBO的權(quán)威性得到了“美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)”（AICPA）的認(rèn)可，如1973年AICPA的“行業(yè)審計(jì)指南”中，有關(guān)“高校審計(jì)”部分就采用了NACUBO《手冊》中的內(nèi)容，1974年AICPA的“財(cái)務(wù)狀況報(bào)告（SOP）74-8”中“高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與報(bào)告”部分也是按照《手冊》的內(nèi)容制定的。NACUBO現(xiàn)在仍然是美國高校的非官方管理機(jī)構(gòu)，只不過在FASB和GASB成立以后，NACU BO就不再制定新的會(huì)計(jì)規(guī)范，而僅是在高校范圍內(nèi)對(duì)FASB與GASB的準(zhǔn)則進(jìn)行解釋與。

2.FASB與GASB“斗爭”的時(shí)代。FASB成立以后，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基金委員會(huì)（FAF）于1979年賦予其制定所有非營利組織（不包括政府）的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這其中包括那些非營利的高校。1984年GASB成立后，F(xiàn)AF又授權(quán)它制定以州和地方政府為會(huì)計(jì)主體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，公立大學(xué)就被劃為GASB的管轄范圍中，這樣，就出現(xiàn)了高校按照公立與私立分別適用不同準(zhǔn)則的情況，如下圖：

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基金委員會(huì)（FAF）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）非營利高校（私立）政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（GASB）政府主體高校（公立）

GASB在成立之初就發(fā)現(xiàn)了這個(gè)，提出應(yīng)指定一個(gè)單獨(dú)機(jī)構(gòu)來制定大學(xué)（公立和私立）的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。FAF于是聯(lián)合“聯(lián)邦會(huì)計(jì)準(zhǔn)則咨詢委員會(huì)”（GASAC）組成了復(fù)議委員會(huì)，預(yù)計(jì)用5年時(shí)間，在1989年4月前，完成對(duì)高校和其他非營利組織存在的這一問題的調(diào)查。在這期間，由于FASB一直沒有關(guān)于非營利組織的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，所以兩個(gè)機(jī)構(gòu)沒有形成準(zhǔn)則沖突。這種矛盾終于在1987年暴露出來，當(dāng)年8月FASB了第93號(hào)準(zhǔn)則，要求所有的非營利組織（包括高等學(xué)校）都必須從1988年開始提取折舊。然而此前政府高校一直按照AICPA公布的“高校審計(jì)”不提取折舊。針對(duì)這個(gè)問題，GASB立即了8號(hào)公告，不允許政府高校執(zhí)行93號(hào)準(zhǔn)則。此時(shí)，F(xiàn)AF的五年調(diào)查還沒有最終結(jié)果。對(duì)于GASB的反應(yīng)，F(xiàn)ASB做了讓步，了第99號(hào)準(zhǔn)則《非營利組織折舊確認(rèn)的生效日期的推遲》，決定將93號(hào)準(zhǔn)則的生效日推遲到1990年1月1日，以等待FAF的審議結(jié)果。1989年11月30日FAF終于做出決議，確定將GASB的行政管轄權(quán)限定于州與地方政府的會(huì)計(jì)主體，包括政府承擔(dān)的高校、衛(wèi)生機(jī)構(gòu)以及公共事業(yè)單位；FASB為其他會(huì)計(jì)主體制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，包括非營利性大學(xué)和衛(wèi)生保健機(jī)構(gòu)，并建議兩個(gè)委員會(huì)相互協(xié)調(diào)，盡量減少相似會(huì)計(jì)主體同一事項(xiàng)的差異。

3.兩組織協(xié)調(diào)發(fā)展的時(shí)代。重新確定了職能權(quán)限后，F(xiàn)AF要求兩組織在制定準(zhǔn)則時(shí)盡量相互協(xié)調(diào)。1991年，GASB了第15號(hào)公告，允許公立高校會(huì)計(jì)報(bào)告采用“政府模式”或者“高校審計(jì)模式”，部分地承認(rèn)FASB的一些規(guī)定。1993年6月FASB了第117號(hào)準(zhǔn)則《非營利組織的財(cái)務(wù)報(bào)表》，要求高校在披露信息時(shí)以高校為主體，這不同于傳統(tǒng)上以基金為主體的披露方式。1999年11月，GASB第35號(hào)準(zhǔn)則《大專院校的基本財(cái)務(wù)報(bào)表———管理層討論與分析》，要求公立大學(xué)分別按照“主體層面”和“基金層面”編制會(huì)計(jì)報(bào)表，前者是將學(xué)校作為一個(gè)整體，而不必區(qū)分各基金的詳細(xì)情況，后者仍然按照傳統(tǒng)的基金報(bào)表格式。GASB第35號(hào)準(zhǔn)則實(shí)質(zhì)上接納了FASB的117號(hào)準(zhǔn)則，公立與私立大學(xué)會(huì)計(jì)報(bào)告逐漸走向統(tǒng)一。

二、“基金”會(huì)計(jì)為主的核算方法

美國高校會(huì)計(jì)核算在傳統(tǒng)上就使用“基金會(huì)計(jì)”模式，盡管FASB117號(hào)準(zhǔn)則已經(jīng)不再要求私立學(xué)校按照基金會(huì)計(jì)核算，但現(xiàn)在美國大學(xué)仍然主要以這種模式核算。

“基金會(huì)計(jì)”是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，將收到的各類資源按照提供者限定的用途分為幾類基金，每類基金賬戶各自獨(dú)立，分別登記收入、支出、劃轉(zhuǎn)、資產(chǎn)和負(fù)債，并在會(huì)計(jì)期末結(jié)出余額。最常見的基金類型包括：（1）流動(dòng)營運(yùn)基金。是為了完成學(xué)校主要任務(wù)（如教學(xué)、科研和公共服務(wù)）的經(jīng)濟(jì)資源，該基金一般分為限制性的（如學(xué)生的補(bǔ)助、科研活動(dòng)）和非限制性兩類。（2）房屋與設(shè)備基金。用來更新學(xué)校長期資產(chǎn)（如房屋或土地），或者為償還長期債務(wù)而儲(chǔ)備的資源。（3）貸款基金。用來向?qū)W生、教師和雇員提供借款的資源。（4）留本及類似基金。是指從捐贈(zèng)人處獲得的，只能花費(fèi)本金獲得的收益，卻不能動(dòng)用本金的捐贈(zèng)款。（5）年金和終生收益基金。指附有延期贈(zèng)予協(xié)議的基金，收到捐贈(zèng)的人必須要等到特定時(shí)間以后，或是協(xié)議規(guī)定終止后才能使用該基金。（6）基金。學(xué)校充當(dāng)保管員，為存款人（比如學(xué)生組織）保管錢的一種基金，存款人可以隨時(shí)支取。

高?！盎稹睂?shí)際上將一個(gè)對(duì)外報(bào)告的會(huì)計(jì)主體分成若干個(gè)小的“記賬”主體，對(duì)于發(fā)生的每一筆業(yè)務(wù)都要區(qū)分不同的記賬主體登記，而不像會(huì)計(jì)那樣只有一個(gè)記賬主體，這就會(huì)產(chǎn)生同一個(gè)會(huì)計(jì)科目（比如“現(xiàn)金”）分布在不同的基金科目中，在會(huì)計(jì)信息披露中也分類披露。產(chǎn)生這種特征的原因是高校會(huì)計(jì)核算的目標(biāo)是為了反映各類資金（撥款、捐贈(zèng)、贊助等）的使用情況，所以它要采用分門別類的“基金”來體現(xiàn)不同資源提供者的要求。學(xué)校不同于企業(yè)，企業(yè)投資人將資源投入后，關(guān)注的是盈利性，對(duì)于資源被經(jīng)營者如何使用并不關(guān)心；學(xué)校是非營利組織，它的義務(wù)是按照資助人的要求將資源用于指定的用途，相對(duì)于投資人來說，資助人關(guān)注的是過程而不是結(jié)果。

上述六類基金中，“流動(dòng)營運(yùn)基金”是用來核算學(xué)校主要經(jīng)營活動(dòng)的賬戶，記錄的都是日常業(yè)務(wù)活動(dòng)，一般包括教學(xué)、科研、公共服務(wù)、教學(xué)支持活動(dòng)、學(xué)生服務(wù)、學(xué)校支持活動(dòng)、房屋使用與維護(hù)活動(dòng)、獎(jiǎng)學(xué)金、強(qiáng)制性劃轉(zhuǎn)、非強(qiáng)制劃轉(zhuǎn)、輔助企業(yè)、和獨(dú)立經(jīng)營部門。有些學(xué)校的輔助企業(yè)、醫(yī)院、獨(dú)立經(jīng)營部門采用自主經(jīng)營核算的，那么就不必在基金會(huì)計(jì)中核算，而是單獨(dú)地采用企業(yè)會(huì)計(jì)模式。在流動(dòng)營運(yùn)基金中，發(fā)生的所有業(yè)務(wù)都采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，按照復(fù)式記賬法的原理進(jìn)行核算，其基本程序與企業(yè)會(huì)計(jì)核算原理十分近似。

三、啟示

我國高校會(huì)計(jì)核算體系始終伴隨著預(yù)算會(huì)計(jì)的改革而變動(dòng)。新成立初期，高校執(zhí)行的是和政府一樣的預(yù)算、決算辦法；1965年高校會(huì)計(jì)核算由借貸記賬法改為收付記賬法；進(jìn)入20世紀(jì)80年代，為減輕財(cái)政壓力，國家允許部分事業(yè)單位實(shí)行“以收抵支”制度，部聯(lián)合財(cái)政部了部屬高校校辦工廠財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度；1988年依據(jù)新修訂的《會(huì)計(jì)法》國家對(duì)原預(yù)算會(huì)計(jì)制度進(jìn)行了全面修訂，了新的《事業(yè)行政單位預(yù)算會(huì)計(jì)制度》，但基本框架依然以計(jì)劃為基礎(chǔ)；為適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的，財(cái)政部從1993年著手醞釀新的預(yù)算制度改革，我國現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度執(zhí)行的就是1998年修訂后的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》。這次改革重新啟用了借貸記賬法，記賬基礎(chǔ)采用收付實(shí)現(xiàn)制為主，部分業(yè)務(wù)實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制?；仡?0多年高校會(huì)計(jì)制度的發(fā)展，不難發(fā)現(xiàn)盡管預(yù)算會(huì)計(jì)的改革步履蹣跚，但始終沒有停止前進(jìn)的步伐。并且，隨著國家財(cái)政體制的轉(zhuǎn)型，預(yù)算會(huì)計(jì)體制正在逐步突破計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的堅(jiān)冰，向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變。無論是借貸記賬法的回歸，還是權(quán)責(zé)發(fā)生制的部分，都在預(yù)示著高校會(huì)計(jì)改革的國際化方向。未來我國高校會(huì)計(jì)改革必然是在整體預(yù)算會(huì)計(jì)改革的框架內(nèi)進(jìn)行。但是，高校作為一個(gè)非常特殊的行業(yè)，其會(huì)計(jì)改革仍要體現(xiàn)出一些特點(diǎn)。

1.改革的目標(biāo)：滿足多方信息使用者的需要。由于上我國高校都是以公立為主，所以整體會(huì)計(jì)制度的設(shè)計(jì)也是為了滿足國家的需要，比如，現(xiàn)行《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》規(guī)定高校要進(jìn)行預(yù)算管理、防止國有資產(chǎn)流失等。與美國高校會(huì)計(jì)制度相比，我國的這種制度顯然沒有考慮到其他主體的信息需求。隨著高校多渠道籌集資金的發(fā)展，會(huì)有越來越多國家以外的主體與高校發(fā)生財(cái)務(wù)關(guān)系，他們也需要了解高校的經(jīng)營情況，所以，在設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)制度時(shí)必須考慮這些利益相關(guān)者的需求。我國高校會(huì)計(jì)信息還沒有實(shí)現(xiàn)公開披露，而僅僅是向上級(jí)管理部門匯報(bào)，這使得其他主體無法獲得他們需要的信息。美國高校則不然，任何人都可以在高校的公開網(wǎng)站上得到財(cái)務(wù)報(bào)告。公開信息有利于提高國家、捐贈(zèng)人、贊助者，甚至學(xué)生對(duì)學(xué)校的財(cái)務(wù)監(jiān)督，提高學(xué)校資金使用效率。

2.改革的方法：單軌還是雙軌？美國高校會(huì)計(jì)核算采用的是雙軌制，GASB規(guī)范公立大學(xué)，F(xiàn)ASB規(guī)范私立大學(xué)。應(yīng)當(dāng)看到，這種體制的形成有其歷史上的原因，雙軌制很難解決會(huì)計(jì)信息的可比性問題，這種沖突已經(jīng)在美國暴露出來。尤其需要關(guān)注的是，近幾年來美國公立與私立大學(xué)的會(huì)計(jì)制度開始趨向一致，實(shí)踐證明兩套管理機(jī)構(gòu)沒有更多的優(yōu)越性。我國完全不必要設(shè)立兩套會(huì)計(jì)管理機(jī)構(gòu)，中國的國情決定了會(huì)計(jì)管理機(jī)構(gòu)客觀上只能是財(cái)政部門。那么要不要由財(cái)政部門針對(duì)公立與私立大學(xué)設(shè)立兩套會(huì)計(jì)核算與披露辦法？我們認(rèn)為也不必要，畢竟客觀上還沒有這樣的需求，私立大學(xué)在中國的發(fā)展還處于起步階段，在一套核算辦法中應(yīng)該可以協(xié)調(diào)這種會(huì)計(jì)差別。

3.改革的路徑：信息披露方面縮小與企業(yè)會(huì)計(jì)的差異。會(huì)計(jì)信息說到底是為了滿足人們了解學(xué)校運(yùn)行狀況的需要，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講求信息的相關(guān)性和明晰性，高校會(huì)計(jì)信息同樣應(yīng)該提倡這樣的質(zhì)量特征。美國高校信息披露由基金主體轉(zhuǎn)向?qū)W校主體，就是為了讓更多的人看懂財(cái)務(wù)報(bào)告。目前國際上政府與非營利組織會(huì)計(jì)在許多方面借用了企業(yè)會(huì)計(jì)的方法，比如用權(quán)責(zé)發(fā)生制替代收付實(shí)現(xiàn)制，用費(fèi)用概念替代支出概念，編制資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表等，都證明了兩類會(huì)計(jì)方法的融合性趨勢。我國會(huì)計(jì)管理部門事實(shí)上也在消除這種差異，比如會(huì)計(jì)職稱已經(jīng)由最初企業(yè)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)分開，變成目前的合二為一，并且只保留非常少的（一章）具有預(yù)算特征的。

非營利性組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則范文第4篇

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位；新會(huì)計(jì)制度；財(cái)務(wù)管理

一、我國事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度發(fā)展的特征和現(xiàn)狀

1.事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的特征

在國外事業(yè)性單位稱為非營利性的組織單位，而在我國事業(yè)單位是一種獨(dú)特的叫法。國外非營利性組織包括宗教組織、慈善機(jī)構(gòu)和衛(wèi)生健康組織單位等。非營利性組織也就是事業(yè)單位，它具有以下特征：（1）事業(yè)單位是非營利性的；（2）單位的所有權(quán)是屬于委托人所共同擁有，個(gè)人不得轉(zhuǎn)讓或者出售其所屬權(quán)；（3）事業(yè)單位在活動(dòng)過程中消耗的資源與最后獲得的利益不一定成正比，消耗的原材料與成本不一定會(huì)獲得相應(yīng)的回報(bào)；（4）事業(yè)單位的外出活動(dòng)都是內(nèi)部人員一起協(xié)商表決的，由所有人員共同民主選舉產(chǎn)生。事業(yè)單位的人員具有不同的背景，來自不同的地區(qū)，不一樣的生活背景和價(jià)值觀念以及個(gè)人愛好興趣，在事業(yè)單位任職的同時(shí)能兼職其它企業(yè)職務(wù)。

2.事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的現(xiàn)狀及解決措施

首先，在當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)發(fā)展環(huán)境下，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度影響單位活動(dòng)的穩(wěn)定開展。就我國的財(cái)政制度來看，我國在財(cái)政管理方面已經(jīng)有了巨大的進(jìn)步，形成了初具規(guī)模的管理機(jī)制。另外，事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的不斷創(chuàng)新對(duì)非營利性活動(dòng)的開展有著極其重要的作用，提高了事業(yè)單位和財(cái)政支出管理的效率和質(zhì)量，促使了財(cái)務(wù)管理的科學(xué)性、合理性。這也表明我國事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度進(jìn)入了一個(gè)全新的發(fā)展階段，在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)制度的基礎(chǔ)上推陳出新，制定出一套完善的財(cái)務(wù)管理體系，保留原有制度中的合理規(guī)章，增設(shè)更加符合現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展相配套的管理方式。其次，在會(huì)計(jì)的核算方面存在很多漏洞。傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)制度是以收付方式展開的，債券發(fā)生制是經(jīng)濟(jì)最終核算的唯一標(biāo)準(zhǔn)，但由于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)制度在運(yùn)行權(quán)責(zé)時(shí)沒有合理有效地管理企業(yè)資金，導(dǎo)致企業(yè)流失資金，對(duì)事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)發(fā)展造成了不利的影響。最后，財(cái)務(wù)收支項(xiàng)目的不協(xié)調(diào)。非營利性組織單位中，財(cái)務(wù)收支項(xiàng)目直接決定事業(yè)單位能否提高工作質(zhì)量，而且還對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)狀況起著關(guān)鍵性的影響作用。就舊制度而言，在固定資產(chǎn)的收支方式上過于陳舊，導(dǎo)致收支項(xiàng)目的極大不協(xié)調(diào)，這一問題造成事業(yè)單位和非營利性單位的核算項(xiàng)目無故增多，核算人員的工作量增多，直接加重了工作負(fù)擔(dān)，增加了項(xiàng)目核算的盲目性。大多事業(yè)單位都存在這樣的問題，那就是在最終核算時(shí)，由于核算過程的紕漏以及工作人員不具備專業(yè)水平，致使多個(gè)核算項(xiàng)目同時(shí)存在，并增加了核算的步驟和工作量。在核算完成以后，還要制作相關(guān)的報(bào)表上交給上一級(jí)部門，這樣將會(huì)分散核算的控制權(quán)，導(dǎo)致財(cái)務(wù)管理與核算不夠合理，各種財(cái)政補(bǔ)助以及相關(guān)項(xiàng)目的信息不夠完整，致使核算報(bào)表信息的準(zhǔn)確性降低。因此，針對(duì)現(xiàn)有的這種狀況，會(huì)計(jì)制度急需采取措施改善。最后一點(diǎn)就是在事業(yè)單位完成核算后，沒有再次查驗(yàn)核算過程和審核相關(guān)項(xiàng)目，使得會(huì)計(jì)核算報(bào)表體系不完備。因此，要建設(shè)一個(gè)具有完整性的報(bào)表內(nèi)容操作制度，再附加一套完整的操作體系，以備不時(shí)之需。使報(bào)表體系具有項(xiàng)目總則、科目設(shè)置、使用說明以及結(jié)算方式等必要的操作內(nèi)容，健全各個(gè)核算流程，詳細(xì)說明每一筆款項(xiàng)的來歷去向。

3.事業(yè)單位新會(huì)計(jì)制度創(chuàng)新要素

第一，核算原則在新的事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度中起著重要的作用，將權(quán)責(zé)發(fā)生的核算原則引入到新的會(huì)計(jì)制度中，加強(qiáng)完善舊制度下的收付實(shí)現(xiàn)核算原則力度，改善那些事業(yè)單位復(fù)雜資金鏈的信息動(dòng)態(tài)。新會(huì)計(jì)制度主要是以引進(jìn)為主、吸收為輔的原則標(biāo)準(zhǔn)核算，這種新會(huì)計(jì)制度下的核算方式能有效地掌握資金動(dòng)態(tài)，與此同時(shí)，也能夠極大提高會(huì)計(jì)工作的工作量和效率，解決人力資源浪費(fèi)和資金投入成本估算失誤等問題。第二，動(dòng)態(tài)信息質(zhì)量的要求。在這個(gè)網(wǎng)絡(luò)時(shí)代下，將傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)制度轉(zhuǎn)變?yōu)殡娝慊夹g(shù)全方位服務(wù)于事業(yè)性單位和一些非營利性的實(shí)際工作中去，新的會(huì)計(jì)制度也相應(yīng)地調(diào)整和補(bǔ)充以及陳述會(huì)計(jì)信息的實(shí)質(zhì)內(nèi)涵，將事業(yè)單位的動(dòng)態(tài)經(jīng)濟(jì)信息和相關(guān)項(xiàng)目的核算信息進(jìn)行全方面的信息質(zhì)量報(bào)表，嚴(yán)格按照新會(huì)計(jì)制度標(biāo)準(zhǔn)對(duì)各項(xiàng)資金業(yè)務(wù)活動(dòng)預(yù)決算等統(tǒng)一納入會(huì)計(jì)核算的任務(wù)中，從而保證事業(yè)單位和非營利性單位的信息的質(zhì)量。第三，資產(chǎn)折舊和閑置資源的攤銷。傳統(tǒng)的事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度不夠明確新型的資產(chǎn)折舊和攤銷，難以解決資產(chǎn)狀況流向不明的問題，而新的事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度管理則會(huì)相符查驗(yàn)賬目和所屬項(xiàng)目，科學(xué)合理地評(píng)估各項(xiàng)資金和資產(chǎn)，促使資產(chǎn)管理模式的優(yōu)化。與此同時(shí)，新會(huì)計(jì)制度在解決資產(chǎn)剩余價(jià)值的問題上，顯示出了它的正確性，新會(huì)計(jì)制度首次提出以折舊和攤銷的方式解決這一類棘手的問題，合理有效地解決了資產(chǎn)剩余使用價(jià)值的全面評(píng)估和考量。第四，設(shè)置會(huì)計(jì)科目中強(qiáng)調(diào)政府的受托責(zé)任。價(jià)值類的管理在資產(chǎn)科目上起到的作用日益顯著，為了擴(kuò)大資產(chǎn)項(xiàng)目和會(huì)計(jì)設(shè)計(jì)范圍，相關(guān)部門應(yīng)當(dāng)著重監(jiān)管財(cái)政資金的使用規(guī)范。第五，應(yīng)當(dāng)更加明確使用固定資產(chǎn)和流動(dòng)資產(chǎn)。不管是事業(yè)性單位還是非營利性單位，不論是個(gè)人還是單位資產(chǎn)，資金的分類不外乎兩種：固定資產(chǎn)和流動(dòng)資產(chǎn)?？梢灾赖氖枪潭ㄙY產(chǎn)就是事業(yè)單位所固有的一些辦公設(shè)施，以及一些活動(dòng)所用的道具，還有辦公樓、機(jī)械設(shè)備、廠房等，而這些固定資產(chǎn)，隨著時(shí)間的推移，設(shè)備的使用壽命逐漸縮減，使用價(jià)值不斷降低，最終將會(huì)被淘汰。有一批功能更加先進(jìn)的設(shè)備進(jìn)入人們的工作環(huán)境中，所以可以將這些舊設(shè)備累積折舊。無形資產(chǎn)即流動(dòng)資產(chǎn)它與固定資產(chǎn)相比后者占據(jù)了事業(yè)單位2/3的所屬財(cái)產(chǎn)，流動(dòng)資產(chǎn)不會(huì)隨著時(shí)間的流逝而貶值，例如事業(yè)單位人才的智慧和知識(shí)，這兩大無形的資產(chǎn)到任何時(shí)候都不會(huì)貶值。還有事業(yè)單位經(jīng)過在實(shí)踐活動(dòng)中歸納出的一套完整的管理體系和管理才能等，這些東西都是無形的財(cái)富，永遠(yuǎn)不會(huì)縮減價(jià)值，降低的只是知識(shí)的新鮮度，只要不定期更新這份無形的財(cái)富，隨時(shí)注入新鮮知識(shí)儲(chǔ)備，這份無形的資產(chǎn)永遠(yuǎn)在事業(yè)性單位中發(fā)揮著巨大的作用。另外，固定資產(chǎn)無法給事業(yè)性單位帶來利潤，而流動(dòng)資產(chǎn)卻可以，通過人員的智慧組織一些活動(dòng)等，引進(jìn)贊助商，從而給事業(yè)單位帶來一定的利潤。不管怎樣，這兩種資產(chǎn)都必須要有一個(gè)明確且清晰地使用規(guī)范并且在核算時(shí)要制定不同的核算標(biāo)準(zhǔn)，分開來核算。

二、新會(huì)計(jì)制度在我國事業(yè)單位中的應(yīng)用

1.新會(huì)計(jì)制度革新中遇到的問題

（1）在會(huì)計(jì)的核算標(biāo)準(zhǔn)方面。會(huì)計(jì)核算原則是確保新會(huì)計(jì)制度能夠在事業(yè)單位中順利實(shí)施的前提條件，然而在新事業(yè)單位中的會(huì)計(jì)核算過程中卻出現(xiàn)了各種各樣的問題。總而言之，新會(huì)計(jì)制度與傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)制度之間有太多的不同之處，增設(shè)的新內(nèi)容較多，甚至可以說新會(huì)計(jì)制度完全顛覆了原有的會(huì)計(jì)制度。因此，在具體的實(shí)施過程中難免會(huì)遇到各式各樣的問題，有客觀原因也有主觀原因?？陀^上來講，在事業(yè)性單位中實(shí)施新會(huì)計(jì)制度，必然需要一定的時(shí)間與管理方式相磨合，在互相磨合的過程中，就會(huì)出現(xiàn)一些先前舊會(huì)計(jì)制度下的管理方式不適用于新會(huì)計(jì)制度下的管理模式，從而導(dǎo)致事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的復(fù)雜程度增加。主觀上來講，相關(guān)核算人員接受新知識(shí)的難易程度，由于長期在舊會(huì)計(jì)制度下工作，思想觀念難免陳舊，當(dāng)引入了新的會(huì)計(jì)制度時(shí)，一時(shí)半會(huì)兒無法很好地利用現(xiàn)有的知識(shí)儲(chǔ)備去進(jìn)行新會(huì)計(jì)制度核算等工作，導(dǎo)致核算目標(biāo)和核算規(guī)則不明確。不管是客觀原因還是主觀原因，都將導(dǎo)致新會(huì)計(jì)制度無法貫徹落實(shí)在事業(yè)性單位中，給新會(huì)計(jì)制度的順利實(shí)施帶來了一定的阻礙。同時(shí)，這兩種原因也是新會(huì)計(jì)制度在實(shí)際實(shí)施過程中存在的最大問題。（2）財(cái)政賬務(wù)收支之間的矛盾。會(huì)計(jì)賬目和核算報(bào)表最重要的作用就是向事業(yè)單位的監(jiān)管部門提供一個(gè)相當(dāng)明晰的收支狀況和收支明細(xì)，在這些數(shù)據(jù)上就可以判斷出事業(yè)單位的運(yùn)營狀況是否良好。這樣，管理部門和領(lǐng)導(dǎo)部門針對(duì)運(yùn)營過程中出現(xiàn)的問題作相應(yīng)地調(diào)整，促進(jìn)事業(yè)單位的良性發(fā)展。然而，在新會(huì)計(jì)制度下新事業(yè)單位中會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施過程并不是很明確，總會(huì)出現(xiàn)一些收支不符的報(bào)表，財(cái)務(wù)賬目與收支之間不協(xié)調(diào)、不相符。這就說明在核算的過程中出現(xiàn)了核算錯(cuò)誤，就是事業(yè)單位的管理部門出現(xiàn)了員工沒有恪守職業(yè)準(zhǔn)則的嚴(yán)重問題。因此，在新會(huì)計(jì)制度實(shí)施下，要確保核算規(guī)則的明確性以及單位會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和完善性，也要確保核算報(bào)表的有效性，保證事業(yè)單位的收支協(xié)調(diào)統(tǒng)一。不僅為外界的監(jiān)督體系提供了良好的實(shí)施依據(jù)，同時(shí)也能促進(jìn)事業(yè)單位新會(huì)計(jì)制度的順利實(shí)施以及增強(qiáng)相關(guān)工作人員的會(huì)計(jì)法律法規(guī)意識(shí)，明確會(huì)計(jì)工作的重要性和嚴(yán)格性，為更好地開展新會(huì)計(jì)制度打下良好的環(huán)境基礎(chǔ)。

2.提高會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)管理水平和會(huì)計(jì)人力資源建設(shè)水平

提高事業(yè)單會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)是規(guī)避事業(yè)單位虛假會(huì)計(jì)信息和混亂的有力舉措。網(wǎng)絡(luò)化和計(jì)算機(jī)化已經(jīng)普及到日常生活中的方方面面，在會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中引入先進(jìn)的管理設(shè)備就顯得尤為重要。比如將事業(yè)單位的各項(xiàng)工作信息以及人員信息錄入計(jì)算機(jī)，無論是固定資產(chǎn)的減少還是流動(dòng)資產(chǎn)的縮減，都要在智能化管理系統(tǒng)中顯示出來，以便事業(yè)單位的監(jiān)管部門及時(shí)調(diào)整，這樣就能極大地提高事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的水平，避免人員和資金的信息出現(xiàn)混亂、虛假，有效地解決信息的不準(zhǔn)確性和不真實(shí)性。另外，還要加強(qiáng)事業(yè)單位會(huì)計(jì)人力資源的建設(shè)。會(huì)計(jì)隊(duì)伍的壯大意味著事業(yè)單位的強(qiáng)盛，但也不能盲目隨意招收不具有專業(yè)素養(yǎng)的會(huì)計(jì)人員，要從質(zhì)量和數(shù)量上同時(shí)提高事業(yè)單位會(huì)計(jì)的人力資源建設(shè)水平。

3.完善財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)容，不斷更新會(huì)計(jì)制度

事業(yè)單位的會(huì)計(jì)人員必須要具有明確的會(huì)計(jì)體系建設(shè)要求準(zhǔn)則素養(yǎng)，這樣在實(shí)際的工作過程中才能對(duì)事業(yè)單位的核算工作做出優(yōu)質(zhì)的報(bào)表。在這方面，事業(yè)單位之間的會(huì)計(jì)人員可以不定期舉行活動(dòng)，一起交流工作經(jīng)驗(yàn)，彼此借鑒學(xué)習(xí)，結(jié)合自身的實(shí)際情況制定出既符合事業(yè)單位又協(xié)調(diào)自己工作能力的核算體系，為公司創(chuàng)收利益，并提高自身的工作能力。另外，核算報(bào)表的質(zhì)量是體現(xiàn)一個(gè)事業(yè)單位會(huì)計(jì)人員的工作能力和運(yùn)營狀況是否良好的具體依據(jù)，也是事業(yè)單位為將來發(fā)展制定方向的基本依據(jù)。因此，在實(shí)際的應(yīng)用環(huán)節(jié)中，要加強(qiáng)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表和會(huì)計(jì)人員的建設(shè)，使其核算報(bào)表能夠更好的為事業(yè)單位提供優(yōu)良的服務(wù)。其次，要加強(qiáng)事業(yè)單位新會(huì)計(jì)制度的學(xué)習(xí)，使他們熟練掌握事業(yè)單位的新會(huì)計(jì)制度，不但能夠在其實(shí)際的應(yīng)用過程中充分發(fā)揮新會(huì)計(jì)制度所具有的優(yōu)勢，而且也能貫徹落實(shí)事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和核算原則的實(shí)施。此外，還要進(jìn)一步促進(jìn)事業(yè)單位新會(huì)計(jì)制度的建設(shè)，使新會(huì)計(jì)制度能夠有效地實(shí)施在事業(yè)單位中，更好地為事業(yè)單位的會(huì)計(jì)管理服務(wù)。

參考文獻(xiàn)：

[1]孫玉玲.關(guān)于新會(huì)計(jì)制度對(duì)事業(yè)單位財(cái)會(huì)工作影響的相關(guān)研究[J].中國市場,2013(5).

非營利性組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則范文第5篇

【關(guān)鍵詞】獨(dú)立學(xué)院；公辦大學(xué)；公益性單位；企業(yè)所得稅

獨(dú)立學(xué)院是我國推動(dòng)高等教育改革發(fā)展的一種新嘗試，是公辦高校優(yōu)質(zhì)教學(xué)資源與社會(huì)資金相結(jié)合的產(chǎn)物。獨(dú)立學(xué)院能有效彌補(bǔ)我國高等教育資源的不足，在一定程度上滿足人們對(duì)高等教育的需求，已承擔(dān)了我國近20%，加上其他民辦高校已超過三分之一的本科生培養(yǎng)任務(wù)，極大推動(dòng)了我國高等教育事業(yè)的發(fā)展。國內(nèi)目前對(duì)獨(dú)立學(xué)院征收企業(yè)所得稅的研究比較少，一般側(cè)重對(duì)民辦教育的研究，研究內(nèi)容主要包括民辦教育公益性與可營利性是否矛盾，具體的稅收政策以及稅收優(yōu)惠等。對(duì)于民辦教育公益性與可營利性，普遍認(rèn)為兩者并不矛盾，不能因?yàn)槊褶k學(xué)校具有可營利性就忽視了其公益性。（文東茅，2004；董榆梅、胡君，2008）。至于民辦教育的稅收優(yōu)惠，大部分學(xué)者指出我國民辦教育存在民辦教育與公辦教育稅收待遇差別較大、民辦教育稅收政策營利性與非營利性不分等問題，應(yīng)該使民辦學(xué)校的稅收優(yōu)惠落到實(shí)處，以扶持民辦學(xué)校的發(fā)展（楊龍軍，2005；賈東榮、遲萍萍，2007；鄭慧芳、羅莉，2007；陳新，2007；任強(qiáng)，2010）。另一方面，也有部分學(xué)者認(rèn)為要正確對(duì)待民辦教育的免稅問題，應(yīng)設(shè)置具體的免稅條件，規(guī)范民辦教育的稅收優(yōu)惠辦法（石秀選，2006；張麗穎，2007）。董榆梅、胡君（2008）還提出了對(duì)舉辦者從辦學(xué)結(jié)余中取得合理回報(bào)，應(yīng)補(bǔ)征稅款；而對(duì)投資者用稅后的辦學(xué)回報(bào)再投資舉辦新的民辦學(xué)校的，可退還其再投資部分已繳納的所得稅。筆者認(rèn)為，獨(dú)立學(xué)院作為國家鼓勵(lì)發(fā)展的公益性教育事業(yè)，需要政府的鼓勵(lì)和稅收政策的支持，因此有必要深入分析我國現(xiàn)行對(duì)獨(dú)立學(xué)院的企業(yè)所得稅政策，指出存在的問題并予以完善。

一、獨(dú)立學(xué)院的性質(zhì)及與公辦大學(xué)的差別

（一）我國獨(dú)立學(xué)院的性質(zhì)與作用

獨(dú)立學(xué)院是指實(shí)施本科以上學(xué)歷教育的普通高等學(xué)校與國家機(jī)構(gòu)以外的社會(huì)組織或者個(gè)人合作，利用非國家財(cái)政性經(jīng)費(fèi)舉辦的實(shí)施本科學(xué)歷教育的高等學(xué)校。獨(dú)立學(xué)院具有獨(dú)立的校園和基本辦學(xué)設(shè)施，實(shí)施相對(duì)獨(dú)立的教學(xué)組織和管理，獨(dú)立進(jìn)行招生，獨(dú)立頒發(fā)學(xué)歷證書，獨(dú)立進(jìn)行財(cái)務(wù)核算，應(yīng)具有獨(dú)立法人資格，能獨(dú)立承擔(dān)民事責(zé)任。獨(dú)立學(xué)院的設(shè)立由教育部負(fù)責(zé)審批，凡未經(jīng)教育部審批的，國家均不承認(rèn)其學(xué)歷。實(shí)質(zhì)上獨(dú)立學(xué)院帶有“民辦公助”性質(zhì)，不同于以往普通高校按照公辦機(jī)制、模式建立的下屬二級(jí)學(xué)院、分?；蚱渌愃频亩?jí)辦學(xué)機(jī)構(gòu)。

獨(dú)立學(xué)院依托公辦大學(xué)的智力資源和辦學(xué)品牌，調(diào)動(dòng)各方面辦教育的積極性，大量吸納社會(huì)資金、有效增加辦學(xué)投入，彌補(bǔ)公辦大學(xué)資源不足，擴(kuò)大了本科層次的高等教育。獨(dú)立學(xué)院往往開設(shè)具有其母體大學(xué)優(yōu)勢和特色、符合未來科技發(fā)展趨勢、適應(yīng)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展需要、深受學(xué)生和家長歡迎的部分熱門專業(yè)，滿足了社會(huì)各界對(duì)人才的多樣化需求，緩解現(xiàn)代化建設(shè)對(duì)公辦大學(xué)培養(yǎng)人才的巨大壓力，也為我國高等教育的改革與發(fā)展探索了一種新的辦學(xué)模式。獨(dú)立學(xué)院與公辦大學(xué)都是社會(huì)主義高等教育事業(yè)不可分割的組成部分，不存在孰高孰低、孰優(yōu)孰劣的關(guān)系，各有特點(diǎn)和優(yōu)勢，擔(dān)負(fù)著為社會(huì)主義現(xiàn)代化建設(shè)培養(yǎng)人才的共同任務(wù)。

經(jīng)過十多年的發(fā)展，獨(dú)立學(xué)院為社會(huì)培養(yǎng)了大量的各類應(yīng)用型人才，做出了突出貢獻(xiàn)。2004年至2010年共培養(yǎng)本科畢業(yè)生142余萬人，2010年其本科畢業(yè)生占全國普通本科畢業(yè)生總?cè)藬?shù)的比重從2004年初的1.60%迅速攀升至17.11%，幾乎占五分之一強(qiáng)。到2010年，我國共有獨(dú)立學(xué)院323所，在校本科生達(dá)238.98萬人，占全國普通高校本科在校生總數(shù)的18.88%，占全國民辦學(xué)校本科在校生總數(shù)超過80%。近年來獨(dú)立學(xué)院本科在校生增加較快，占比一直在提高，其中2005至2007年三年的發(fā)展最快，未來一段時(shí)間極有可能成為我國普通本科教育中的一個(gè)亮點(diǎn)。

（二）獨(dú)立學(xué)院與公辦大學(xué)的異同

獨(dú)立學(xué)院和公辦大學(xué)本質(zhì)上是相同的，都是公益性教育事業(yè)。公益性不等于非營利性，也不等于不能盈利，不等于出資人不能取得回報(bào)。公益性與營利性、非營利性是兩個(gè)不同的范疇，公益性是指辦學(xué)的結(jié)果，發(fā)展教育形成的社會(huì)影響。而營利性、非營利性是指投資者、辦學(xué)人辦學(xué)的出發(fā)點(diǎn)，反映的是辦學(xué)的行為和對(duì)辦學(xué)盈利處理的制度安排。二者不存在直接的對(duì)應(yīng)關(guān)系。非營利組織與盈利并不矛盾，只要有收支行為存在，就可能產(chǎn)生盈利或虧損。不能簡單地以獨(dú)立學(xué)院收取的學(xué)費(fèi)比公辦大學(xué)高而否定其公益性，事實(shí)上公辦大學(xué)收費(fèi)低是因?yàn)樨?cái)政撥款是其主要的經(jīng)費(fèi)來源。

注：表中占比表示獨(dú)立學(xué)院在校生人數(shù)占普通高等學(xué)校在校生總數(shù)的比重。數(shù)據(jù)來源：中國教育部網(wǎng)站，2004年至2010年中國教育統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)中的高等教育部分，鏈接地址為:。

獨(dú)立學(xué)院與公辦大學(xué)不同之處，除經(jīng)費(fèi)來源、辦學(xué)體制、管理體制、錄取分?jǐn)?shù)線外，還有三個(gè)深層次的差別：一是產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)不同，突出地表現(xiàn)為其獨(dú)立性，這是根本區(qū)別。獨(dú)立學(xué)院的產(chǎn)權(quán)主體是多元的，包括公辦大學(xué)以及其他有合作能力的機(jī)構(gòu)，包括企業(yè)、事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體或者個(gè)人；二是培養(yǎng)人才的類型不同，公辦大學(xué)培養(yǎng)學(xué)術(shù)型、研究型和應(yīng)用型的高級(jí)專門人才，獨(dú)立學(xué)院則偏向于培養(yǎng)應(yīng)用型、技術(shù)型的專門人才；三是培養(yǎng)人才的層次不同，公辦大學(xué)培養(yǎng)博士、碩士、學(xué)士、大專等多層次的畢業(yè)生，獨(dú)立學(xué)院主要培養(yǎng)本科層次的畢業(yè)生。

二、我國對(duì)獨(dú)立學(xué)院的企業(yè)所得稅政策

（一）政策規(guī)定

獨(dú)立學(xué)院是民辦教育的一種。教育法、民辦教育促進(jìn)法及其實(shí)施條例只對(duì)民辦教育適用的各項(xiàng)扶持政策作了原則性的規(guī)定，如教育法第五十三條規(guī)定“企業(yè)事業(yè)組織、社會(huì)團(tuán)體及其他社會(huì)組織和個(gè)人依法舉辦的學(xué)校及其他教育機(jī)構(gòu)，辦學(xué)經(jīng)費(fèi)由舉辦者負(fù)責(zé)籌措，各級(jí)人民政府可以給予適當(dāng)支持”；民辦教育促進(jìn)法第四十六條規(guī)定“民辦學(xué)校享受國家規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策”；民辦教育促進(jìn)法實(shí)施條例第三十八條規(guī)定“捐資舉辦的民辦學(xué)校和出資人不要求取得合理回報(bào)的民辦學(xué)校，依法享受與公辦學(xué)校同等的稅收及其他優(yōu)惠政策。出資人要求取得合理回報(bào)的民辦學(xué)校享受的稅收優(yōu)惠政策，由國務(wù)院財(cái)政部門、稅務(wù)主管部門會(huì)同國務(wù)院有關(guān)行政部門制定”，省級(jí)人民政府有制定區(qū)域性扶持與獎(jiǎng)勵(lì)措施的權(quán)力。

企業(yè)所得稅法第一條規(guī)定：“在中華人民共和國境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅?！泵褶k教育促進(jìn)法實(shí)施條例第三十八條明確規(guī)定了民辦學(xué)校應(yīng)當(dāng)依法進(jìn)行稅務(wù)登記，并在終止時(shí)依法辦理注銷稅務(wù)登記手續(xù)，而公辦大學(xué)則沒有類似的規(guī)定。

在企業(yè)所得稅的應(yīng)稅收入上，公辦大學(xué)的收入主要為不征稅收入和免稅收入，公辦大學(xué)取得的主要收入為財(cái)政撥款，或者是依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)，同時(shí)又符合非營利性組織的認(rèn)定條件；另根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于教育稅收政策的通知》（財(cái)稅[2004]39號(hào)，以下簡稱“39號(hào)文”）規(guī)定的“對(duì)政府舉辦的高等、中等和初等學(xué)校（不含下屬單位）舉辦的進(jìn)修班、培訓(xùn)班取得的收入，收入全部歸學(xué)校所有的，免征營業(yè)稅和企業(yè)所得稅”，因而公辦大學(xué)幾乎全部收入屬于不征稅收入或免稅收入。

雖然獨(dú)立學(xué)院的收費(fèi)項(xiàng)目和標(biāo)準(zhǔn)的確定，是按照國家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行的，但獨(dú)立學(xué)院取得的收入并不是財(cái)政撥款，也不是行政事業(yè)性收費(fèi)，也不納入財(cái)政預(yù)算管理或財(cái)政預(yù)算外資金專戶管理，雖然實(shí)質(zhì)上與行政事業(yè)性收費(fèi)類似，但沒有被明確為企業(yè)所得稅法規(guī)定的“不征稅收入”。

也就是說，如果獨(dú)立學(xué)院是捐資辦學(xué)或者出資人不要求取得合理回報(bào)，就可以與公辦大學(xué)享受同樣的企業(yè)所得稅優(yōu)惠，但關(guān)于捐資辦學(xué)或者出資人不要求取得合理回報(bào)如何認(rèn)定等具體問題也沒有相應(yīng)的政策規(guī)定。稅務(wù)機(jī)關(guān)解釋，出資人要求取得合理回報(bào)的獨(dú)立學(xué)院，除39號(hào)文規(guī)定的“服務(wù)于各業(yè)的技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)培訓(xùn)、技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)、技術(shù)承包所取得的技術(shù)收入，暫免征收企業(yè)所得稅”外，其取得的其他收入，既包括舉辦各類進(jìn)修班、培訓(xùn)班取得的收入，也包括從事國家批準(zhǔn)的學(xué)歷教育所取得的收入，應(yīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。在實(shí)際賬務(wù)處理中，獨(dú)立學(xué)院應(yīng)將應(yīng)稅收支項(xiàng)目與免稅收支項(xiàng)目分開核算，總收入減除免稅收入為應(yīng)納稅收入，再減除應(yīng)稅收入對(duì)應(yīng)的可稅前扣除的成本費(fèi)用后即為應(yīng)納稅所得額，按企業(yè)所得稅一般稅率（25%）計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額。

此外，獨(dú)立學(xué)院登記為民辦非企業(yè)，但適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也不明確，主流觀點(diǎn)和實(shí)踐傾向于適用《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》，捐資助學(xué)或出資人不要求取得合理回報(bào)的獨(dú)立學(xué)院勉強(qiáng)符合該制度的條件，但是出資人要求取得合理回報(bào)的獨(dú)立學(xué)院并不符合該會(huì)計(jì)制度第二條關(guān)于民間非營利組織的要件。而且該制度在成本核算、實(shí)收資本等科目的設(shè)置和核算上并不能滿足獨(dú)立學(xué)院的實(shí)際情況需要。再者，根據(jù)稅法一般規(guī)定，獨(dú)立學(xué)院申報(bào)企業(yè)所得稅時(shí)應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》或者《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》編制財(cái)務(wù)報(bào)表或者以此進(jìn)行納稅調(diào)整。按照《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》編制的會(huì)計(jì)報(bào)表基本不能獲得稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可，因此實(shí)際中導(dǎo)致獨(dú)立學(xué)院按不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制多套帳的情況，無形中也加大了其稅務(wù)遵從成本和風(fēng)險(xiǎn)。

（二）實(shí)際征管情況

我國相關(guān)部門暫未根據(jù)原則性規(guī)定，對(duì)獨(dú)立學(xué)院具體明確的稅收優(yōu)惠政策。因出資人是否要求取得合理回報(bào)是是否應(yīng)該征收企業(yè)所得稅的關(guān)鍵因素，2005年全國各地民辦教育機(jī)構(gòu)更換辦學(xué)許可證時(shí)，教育部門要求民辦學(xué)校在辦學(xué)許可證副本和學(xué)校章程上注明出資人是否要求取得合理回報(bào)。雖然絕大多數(shù)民辦教育機(jī)構(gòu)申報(bào)“出資人不要求取得合理回報(bào)”，但大部分獨(dú)立學(xué)院的辦學(xué)章程或者合作協(xié)議上保留了“股東分紅”等類似條款，也就是出資人實(shí)質(zhì)上并沒有放棄對(duì)獨(dú)立學(xué)院的所有權(quán)以及取得合理回報(bào)的權(quán)利。因此獨(dú)立學(xué)院適用的企業(yè)所得稅政策實(shí)際上與一般法人企業(yè)并無明顯區(qū)別。獨(dú)立學(xué)院不符合企業(yè)所得稅減計(jì)收入、適用低稅率或者特殊行業(yè)的優(yōu)惠，但是在符合條件時(shí)可以適用加計(jì)扣除優(yōu)惠，如聘用殘疾職工所支付的工資薪金等。

地方政府大力促進(jìn)獨(dú)立學(xué)院的發(fā)展，在實(shí)際征管中適度放松對(duì)獨(dú)立學(xué)院的管理和檢查的情況是普遍存在的，默許獨(dú)立學(xué)院享受與公辦大學(xué)同等的免稅條件，這雖然相當(dāng)于在一定程度上支持了獨(dú)立學(xué)院的發(fā)展，但存在較高的稅收風(fēng)險(xiǎn)和隱患，畢竟不利于獨(dú)立學(xué)院的長久發(fā)展。由于歷史習(xí)慣等一系列因素的影響，通常稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)公辦大學(xué)的征管力度要明顯弱于對(duì)獨(dú)立學(xué)院的征管力度。也有部分地區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)獨(dú)立學(xué)院加強(qiáng)征管，從嚴(yán)征收企業(yè)所得稅。

根據(jù)筆者對(duì)部分獨(dú)立學(xué)院招生及運(yùn)營情況的調(diào)研，獨(dú)立學(xué)院生均年學(xué)費(fèi)約在1.5萬元，按2010年在校生238.98萬人測算，學(xué)費(fèi)收入約為360億元；獨(dú)立學(xué)院需按其收取的學(xué)費(fèi)收入向其母體高校支付15-20%的“資源占用費(fèi)”或“資源管理費(fèi)”等，運(yùn)營成本（含獨(dú)立學(xué)院教師職工工資薪酬等變動(dòng)成本和折舊費(fèi)用等，但不含固定資產(chǎn)構(gòu)建支出）最低為學(xué)費(fèi)收入的40%，則依次測算全國獨(dú)立學(xué)院的年辦學(xué)結(jié)余為144億元，涉及的企業(yè)所得稅稅額也不過36億元，平均至每家獨(dú)立學(xué)院為1114萬元；稅后辦學(xué)結(jié)余為112億元，扣除規(guī)定應(yīng)從辦學(xué)結(jié)余中提取的25%的發(fā)展基金（28億元），可供向出資人提供回報(bào)的約為84億元。筆者認(rèn)為，當(dāng)下正是獨(dú)立學(xué)院創(chuàng)建和發(fā)展初期，尚需購置大量的設(shè)備和教學(xué)設(shè)施的建設(shè)等，其固定投入很大，按上述最佳情況測算的企業(yè)所得稅稅額也不高，對(duì)國家近十萬億的財(cái)政收入而言意義不大，但是對(duì)促進(jìn)獨(dú)立學(xué)院的發(fā)展具有重大作用，比如可以更新和升級(jí)教學(xué)設(shè)施，提高教職工的福利待遇等。

其實(shí)，對(duì)獨(dú)立學(xué)院征稅不利于平衡與公辦大學(xué)的稅收負(fù)擔(dān)。高等教育屬于準(zhǔn)公共產(chǎn)品，需要政府和民間共同投資，現(xiàn)在假定兩所辦學(xué)規(guī)模相同的獨(dú)立學(xué)院與公辦大學(xué)，前者靠收取學(xué)費(fèi)來運(yùn)轉(zhuǎn)，沒有花政府一分錢，為國家培養(yǎng)人才；后者主要靠財(cái)政撥款，同時(shí)收取一定量的學(xué)費(fèi)來運(yùn)作，也同樣為國家培養(yǎng)人才。后者的總收入可能高于前者，但因?yàn)槎叩霓k學(xué)資金來源不同，后者來自財(cái)政撥款和學(xué)費(fèi)不用納稅，前者主要來自學(xué)費(fèi)要納稅，這明顯有違稅負(fù)公平原則。

三、我國獨(dú)立學(xué)院的企業(yè)所得稅政策存在的問題

第一，獨(dú)立學(xué)院的企業(yè)所得稅稅收角色定位不明確。教育法、民辦教育促進(jìn)法對(duì)獨(dú)立學(xué)院的原則性定位為公益性單位，其立法意圖是發(fā)展教育公益事業(yè)；民辦教育促進(jìn)法規(guī)定“民辦教育事業(yè)屬于公益性事業(yè)”。根據(jù)教育法中的“任何組織和個(gè)人不得以營利為目的舉辦學(xué)校及其他教育機(jī)構(gòu)”規(guī)定，經(jīng)過批準(zhǔn)成立的獨(dú)立學(xué)院不是營利性組織。但是稅法上劃分為營利性組織與非營利組織兩類，法律沒有明確獨(dú)立學(xué)院是不是非營利組織。概念的不等同導(dǎo)致作為公益性單位的獨(dú)立學(xué)院不能與公辦大學(xué)享有同樣的稅收地位，也就是獨(dú)立學(xué)院的公益性特點(diǎn)目前尚未獲得稅務(wù)部門的認(rèn)可，從而在設(shè)置具體稅收政策法規(guī)的時(shí)候沒有予以適當(dāng)?shù)目紤]。

第二，我國對(duì)獨(dú)立學(xué)院的企業(yè)所得稅的具體政策非常少，僅39號(hào)文對(duì)獨(dú)立學(xué)院取得的“技術(shù)收入”明確提出予以免稅。在確定獨(dú)立學(xué)院是否能與公辦大學(xué)享受同樣的稅收優(yōu)惠時(shí)，以出資人是否要求取得合理回報(bào)作為標(biāo)準(zhǔn)，而不是以出資人實(shí)際上是否取得合理回報(bào)作為標(biāo)準(zhǔn)。雖然根據(jù)教育法規(guī)定，民辦教育機(jī)構(gòu)不以營利為目的，但獨(dú)立學(xué)院的投資者在現(xiàn)實(shí)上就存在著營利與非營利之別，在目前的稅收政策下，把獨(dú)立學(xué)院與其投資者等同起來，投資者不要求取得回報(bào)，就判定獨(dú)立學(xué)院是非營利性的；而投資者要求取得回報(bào)，就判定獨(dú)立學(xué)院是營利性的。把投資者的營利性變成了獨(dú)立學(xué)院的營利性，這是不科學(xué)、不公平的。我國相關(guān)部門也暫未關(guān)于獨(dú)立學(xué)院企業(yè)所得稅明確的稅收政策，甚至連主管稅務(wù)機(jī)關(guān)也未必能給出明確的答復(fù)。只能根據(jù)企業(yè)所得稅法一般規(guī)定，按法人企業(yè)征稅，但因其性質(zhì)特殊讓獨(dú)立學(xué)院很難接受。

四、完善我國獨(dú)立學(xué)院企業(yè)所得稅政策的建議

我國對(duì)獨(dú)立學(xué)院的管理還不夠規(guī)范，企業(yè)所得稅政策還不夠明確，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)理解不一，導(dǎo)致實(shí)際征管不同。不僅造成了稅收負(fù)擔(dān)不公平，還影響了獨(dú)立學(xué)院的發(fā)展。而美國的大學(xué)是否獲得企業(yè)所得稅免稅資格并不取決于姓“公”還是姓“私”，關(guān)鍵的判斷標(biāo)準(zhǔn)是該大學(xué)是否為滿足公眾需求而存在和運(yùn)作，其目的是否為了盈利。印度所得稅免稅政策與美國相似，也強(qiáng)調(diào)公益性，并區(qū)分營利性和非營利性。在印度，只要滿足為公共利益和非盈利這兩條基本要求，高校無論是公立還是私立都免予征收所得稅。因此筆者建議從以下三個(gè)方面盡快完善促進(jìn)公益性教育事業(yè)發(fā)展的企業(yè)所得稅制。

第一，獨(dú)立學(xué)院應(yīng)享受與公辦大學(xué)同等的企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策。教育的公益性在目標(biāo)定位上是將教育的社會(huì)效益放在第一位，要求其經(jīng)濟(jì)效益從屬于社會(huì)效益。教育的本質(zhì)是培養(yǎng)人，獨(dú)立學(xué)院與公辦大學(xué)同屬公益事業(yè)，獨(dú)立學(xué)院并不因其舉辦方或資金來源與公辦大學(xué)不同而改變社會(huì)效益。因此不能簡單地以是否納入財(cái)政預(yù)算管理或財(cái)政預(yù)算外資金專戶管理作為是否能享受稅收優(yōu)惠的標(biāo)準(zhǔn)。事實(shí)上，任何稅種都不應(yīng)以所有制性質(zhì)作為稅收優(yōu)惠的劃分標(biāo)準(zhǔn)，這已不適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。目前，增值稅、消費(fèi)稅、營業(yè)稅、關(guān)稅、印花稅、耕地占用稅、車船稅、契稅等稅種，對(duì)公辦大學(xué)與獨(dú)立學(xué)院的規(guī)定基本相同。大部分國家并不區(qū)別公辦和私立大學(xué)的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)，只要符合公益性標(biāo)準(zhǔn)，稅法上都一視同仁。

具體而言，建議對(duì)獨(dú)立學(xué)院從事學(xué)歷教育的收入，用于學(xué)院發(fā)展，改善辦學(xué)條件的，與公辦大學(xué)一樣不征收企業(yè)所得稅。要把獨(dú)立學(xué)院與獨(dú)立學(xué)院投資者區(qū)別開來，對(duì)投資者、出資人按是否要求取得回報(bào)，劃分為營利性與非營利性。對(duì)出資人從學(xué)院辦學(xué)結(jié)余中獲得的“合理回報(bào)”征收企業(yè)所得稅。對(duì)獨(dú)立學(xué)院從事非學(xué)歷教育如舉辦進(jìn)修班、培訓(xùn)班取得的收入，以及兼營對(duì)外營業(yè)的酒店和招待所等取得的收入，依法征稅。作為申辦方的公辦大學(xué)通過資源占用費(fèi)或資源管理費(fèi)等形式，從獨(dú)立學(xué)院取得的收入，用于補(bǔ)充其學(xué)校事業(yè)費(fèi)，發(fā)展教育事業(yè)的，免征企業(yè)所得稅。但對(duì)出資人按辦學(xué)協(xié)議的規(guī)定，從獨(dú)立學(xué)院辦學(xué)結(jié)余中取得的合理回報(bào)應(yīng)征收企業(yè)所得稅。當(dāng)然，對(duì)要求取得合理回報(bào)的出資人，如果不領(lǐng)取合理回報(bào)，而將合理回報(bào)繼續(xù)用于學(xué)院投資，增加投資額的不應(yīng)征收企業(yè)所得稅。若將來獨(dú)立學(xué)院終止，再對(duì)出資人從學(xué)院取得的清算所得補(bǔ)征企業(yè)所得稅。

第二，在企業(yè)所得稅制上應(yīng)區(qū)別對(duì)待營利性與非營利性獨(dú)立學(xué)院。不應(yīng)簡單地把出資人要求取得合理回報(bào)的獨(dú)立學(xué)院，認(rèn)定為營利組織，征收企業(yè)所得稅；而對(duì)出資人不要求取得合理回報(bào)的獨(dú)立學(xué)院，認(rèn)定為非營利組織，免征企業(yè)所得稅。出資人與獨(dú)立學(xué)院是兩個(gè)不同的法人實(shí)體，出資人要求取得合理回報(bào)，即使其目的是為了營利，也不能說明獨(dú)立學(xué)院是為營利目的而設(shè)立的，應(yīng)把二者區(qū)別開來。許多國家的大多數(shù)私立學(xué)校如美國的哈佛大學(xué)等，收取的學(xué)費(fèi)都高于公辦大學(xué)，并沒有因此而認(rèn)定為營利學(xué)校，恰恰相反都被認(rèn)定為非營利性組織，得到政府稅收政策的支持。退一步說，即使以出資人是否取得合理回報(bào)來確定其屬于營利性或非營利性，對(duì)其征稅或免稅，也應(yīng)以實(shí)際取得而不應(yīng)以要求取得合理回報(bào)作為認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。許多獨(dú)立學(xué)院的出資人雖然要求取得合理回報(bào)，但出資人如果將年終的合理回報(bào)，繼續(xù)用于學(xué)院的發(fā)展，加大投資教育事業(yè)，資金并沒有流出學(xué)院。出資人加大投資固然可以使資產(chǎn)增值，提高未來獲利的潛力，若現(xiàn)實(shí)中其并沒有取得利潤，筆者認(rèn)為這也符合非營利性要素。這種潛在的營利性變成了現(xiàn)實(shí)的非營利性，不應(yīng)該征收企業(yè)所得稅。

第三，制定適合獨(dú)立學(xué)院的會(huì)計(jì)制度，加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)核算，強(qiáng)化稅收征管。目前我國還沒有制定適合獨(dú)立學(xué)院特點(diǎn)的會(huì)計(jì)制度。應(yīng)針對(duì)獨(dú)立學(xué)院的實(shí)際發(fā)展情況，制定適合獨(dú)立學(xué)院特點(diǎn)的會(huì)計(jì)制度和稅收管理辦法，既要避免重復(fù)征稅，又要防止逃稅。如印制適合獨(dú)立學(xué)院實(shí)際的票證和納稅申報(bào)表、財(cái)務(wù)報(bào)表等，在加強(qiáng)企業(yè)所得稅征管的同時(shí)，強(qiáng)化對(duì)獨(dú)立學(xué)院職工的個(gè)人所得稅的征管。

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